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IMPUESTOS A LAS GANANCIAS Y A LA GANANCIA MÍNIMA PRESUNTA

Catalogador — 2012-05-17T21:15:49Z

SILVIA R. GRENABUENA

1. IMPUESTO A LAS GANANCIAS

1.1. Régimen general

La Resolución General Nº 327 (A.F.I.P.) (B.O. del 08/11/99) estableció que los sujetos del artículo 69 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, ingresarán diez (10) anticipos en conceptos de pagos a cuenta del impuesto a las ganancias que les corresponda abonar por los ejercicios comerciales que cierren con posterioridad al 30/11/99.

Recordamos que las personas jurídicas enumeradas por el artículo 69 de la Ley de Impuesto a las Ganancias son:

Sociedades anónimas, constituidas en el país.

Sociedades en comandita por acciones, en la parte que corresponda a los socios comanditarios, constituidos en el país.

Sociedades de responsabilidad limitada, constituidas en el país, que cierren sus ejercicios comerciales con posterioridad al 27/09/96.

Sociedades en comandita simple, constituidas en el país, que cierren sus ejercicios comerciales con posterioridad al 27/09/96.

Sociedades en comandita por acciones, en la parte de los socios comanditados, constituidas en el país, que cierren sus ejercicios comerciales con posterioridad al 27/09/96.

Sociedades de economía mixta, en la parte de las utilidades no exentas.

Entidades y organismos a que se refiere el artículo 1º de la Ley Nº 22.016, no comprendidas en los puntos anteriores, siempre que no corresponda otro tratamiento impositivo.

Asociaciones civiles y fundaciones constituidas en el país, cuando no corresponda otro tratamiento impositivo establecido por esta ley.

Fideicomisos constituidos en el país según la Ley Nº 24.441, excepto aquellos en los que el fiduciante posea la calidad de beneficiario. Esta excepción no es aplicable en los casos de fideicomisos financieros o cuando el fiduciante–beneficiario sea un beneficiario del exterior.

Fondos comunes de inversión constituidos en el país, no encuadrados en el primer párrafo del artículo 1º de la Ley Nº 24.083.

Establecimientos comerciales, industriales, agropecuarios, mineros, o de cualquier otro tipo, organizados en forma de empresa estable, pertenecientes a asociaciones, sociedades o empresas, cualquiera sea su naturaleza, constituidas en el extranjero o a personas físicas residentes en el exterior.

1.1.1. Procedimiento

Para determinar el importe del anticipo a ingresar se deberá aplicar el siguiente procedimiento:

Impuesto determinado en el período fiscal anterior al ejercicio por el cual se determinan los anticipos (período base)

Menos

Reducción de gravámenes por regímenes de promoción regional, sectorial o especiales vigentes, en la proporción correspondiente al ejercicio por el que se liquidan los anticipos.

Retenciones y/o percepciones computables en el período fiscal base –excepto los que revistan carácter de pago único y definitivo–.

Pagos a cuentas sustitutivos de retenciones computables en el período fiscal base.

Pago a cuenta del impuesto a los combustibles líquidos contenido en las compras de “gas oil” para las maquinarias agrícolas realizados en el período fiscal base.

Pago a cuenta por impuestos análogos pagados en el exterior, computables en el período fiscal base.

Pago a cuenta en concepto de impuesto a la ganancia mínima presunta, computable en el período base.

Base para el cálculo de los anticipos

x

Alícuota

Anticipo a ingresar por el período fiscal en curso

1.1.2. Alícuota aplicar

El inciso b) del artículo 3° de la Resolución General N° 327 (A.F.I.P.), texto sustituido por la Resolución General N° 839 (A.F.I.P.) (B.O. del 10/05/2000) dispuso que sobre la base para el cálculo de los anticipos, se aplicarán las siguientes alícuotas para determinar el monto de los anticipos a ingresar:

1º anticipo: 25%

2º a 10 anticipos: 8,33%

Estas alícuotas son aplicables para los anticipos imputables a los cierres de ejercicio comercial que se produzcan a partir de diciembre de 2000.

1.1.3. Monto mínimo

No será obligatorio para las sociedades ingresar estos anticipos, cuando el importe de los mismos sea inferior a cuarenta y cinco pesos ($ 45).

1.1.4. Ejercicios de duración inferior a un (1) año

La Resolución General Nº 327 (A.F.I.P.), modificada por la Resolución General Nº 1753 (B.O. del 20/10/2004) dispone que los procedimientos para determinar los anticipos en estos casos, son los siguientes:

Anticipos en que la base de cálculo es el impuesto determinado por un ejercicio inferior a (1) un año: El importe de cada uno de los diez (10) anticipos se determinará proporcionando la base de cálculo según la siguiente fórmula:

[Base para el cálculo del anticipo [inc. a) del artículo 3º] / Nº de meses del ejercicio de duración inferior a un (1) año] x 12 =

Anticipos que la base de cálculo es el impuesto determinado por un ejercicio anual, pero serán ingresados a cuenta del impuesto que surja de un ejercicio inferior a un año: El monto de cada anticipo se calculará en base al procedimiento general y se ingresarán tantos anticipos como meses tenga el año fiscal menos uno (1), de forma tal que el último anticipo se ingrese el mes anterior al del vencimiento de la declaración jurada.

1.2. Vencimientos

Para estos sujetos, los anticipos a ingresar en el año 2012, empezarán a vencer a partir del mes inmediato siguiente al del vencimiento de la presentación de las declaraciones juradas (es decir, en el sexto mes contado a partir del cierre del ejercicio comercial), en las siguientes fechas fijadas por la Resolución General Nº 3250 (A.F.I.P.) (B.O. del 05/01/2012):

Terminación de C.U.I.T.	Fecha de Vencimiento
0, 1, 2 ó 3	día 13, inclusive
4, 5 ó 6	día 14, inclusive
7, 8 ó 9	día 15, inclusive

1.3. Lugares de pago

Los anticipos del impuesto a las ganancias en el caso de las sociedades deberán ser abonados de la siguiente manera:

Contribuyente	Lugar de Ingreso
Grandes Contribuyentes Nacionales	Por transferencia electrónica de fondos, en los términos de la Resolución General Nº 1778 (A.F.I.P.).
Grandes Contribuyentes de Agencias	Por transferencia electrónica de fondos, en los términos de la Resolución General Nº 1778 (A.F.I.P.).
Del Sistema de Atención Masiva	En cualquier Banco habilitado.

1.4. Códigos de pago

Para ingresar los anticipos del impuesto a las ganancias, las sociedades deberán utilizar los siguientes códigos:

Impuesto: 10 (impuesto a las ganancias – sociedades)

Concepto: 191 (anticipos)

Subconcepto: 191 (anticipos)

Cuando los anticipos del impuesto a las ganancias se ingresen fuera de término, se deberán ingresar los intereses resarcitorios correspondientes, utilizando los siguientes códigos:

Impuesto: 10 (impuesto a las ganancias – sociedades)

Concepto: 191 (anticipos)

Subconcepto: 51 (intereses resarcitorios)

1.5. Reducción de anticipos

Los contribuyentes del impuesto a las ganancias que consideren que el importe de los anticipos superará al monto del impuesto a las ganancias definitivo a ingresar, podrán optar por reducir la suma a ingresar en concepto de los mismos, estimando el impuesto a ingresar, y sobre dicho monto estimado calcular los anticipos reducidos.

Las sociedades podrán hacer uso de esta opción de reducción de anticipos recién a partir del quinto (5º) anticipo; salvo que se considere que los anticipos determinados por el régimen general superarán en más del cuarenta por ciento (40%) al impuesto estimado del período fiscal al cual se imputarán los mismos, en cuyo caso se podrá realizar la opción a partir del primer anticipo.

La estimación se realizará conforme a la metodología de cálculo de los anticipos, en lo referente a:

Base de cálculo que se proyecta.

Números de anticipos.

Alícuotas aplicables

Fechas de vencimiento

La reducción de anticipos se formalizará mediante una transacción informática a través de la página web de la Administración Federal de Ingresos Públicos (www.afip.gov.ar), según lo dispuesto por el artículo 17 de la Resolución General Nº 327 (A.F.I.P.), modificado por la Resolución General Nº 2510 (B.O. del 31/10/2008), con vigencia para la determinación de los anticipos imputables a los ejercicios comerciales que cierren a partir del 01/11/2008.

Por lo tanto, para realizar la opción de reducción de los anticipos, se deberá ingresar a la página web: www.afip.gov.ar, y luego, con clave fiscal, al sistema "Cuentas Tributarias", seleccionar la transacción informática “Reducción de Anticipos”, indicar el impuesto y el período fiscal y consignar el monto de la base de cálculo proyectada.

Una vez, realizada la transacción, el sistema emitirá un acuse de recibo del ejercicio de la opción, y la opción tendrá efectos a partir del primer anticipo que venza con posterioridad al ejercicio de la opción.

En el caso de tratarse de los sujetos comprendidos en el artículo 69 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (sociedades) y demás sujetos –excepto personas físicas o sucesiones indivisas– deberán:

Presentar una nota con los siguientes datos:

Detalle de los importes, y conceptos que integran la base de cálculo de los anticipos proyectada.

Determinación de los anticipos reducidos a ingresar.

Argumentos que justifican la reducción de anticipos.

Fórmula de declaración jurada, de acuerdo a lo establecido por el artículo 28 “in fine” del Decreto Reglamentario de la Ley de Procedimientos Fiscales.

Firma del presidente, socio, representante legal o apoderado.

Firma de un Contador Público, certificada por el Consejo Profesional o Colegio que rija la matrícula.

Esta nota deberá presentarse en los siguientes lugares:

Grandes Contribuyentes Nacionales: en la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales.

Demás contribuyentes: en la Agencia en la cual se encuentren inscriptos.

Conservar en archivo, a disposición de la Administración Federal de Ingresos Públicos, los papeles de trabajo en los que se realizó la estimación de los anticipos.

Ingresar, en caso de corresponder, el anticipo estimado.

Estas obligaciones deben cumplirse antes del vencimiento fijado para el pago del anticipo a partir del cual se ejerce la opción.

Aclaramos, que la transacción informática "Reducción de Anticipos" debe ser utilizada por todos los contribuyentes, sin importar si están o no obligados al uso del sistema "Cuentas Tributarias".

La Administración Federal de Ingresos Públicos podrá requerir los elementos de valoración y documentación que considere necesarios para determinar la procedencia de la solicitud, dentro de los diez (10) días hábiles administrativos contados desde la realización de la transacción informática.

Cuando la opción se realice con posterioridad al ingreso de anticipos determinados según el régimen general, la diferencia ingresada en exceso con relación a los anticipos estimados, debe imputarse a los anticipos a vencer, y en caso de quedar un saldo se imputará en la declaración jurada del impuesto.

En cambio, si al momento de ejercer la opción existieran anticipos vencidos y no ingresados, los mismos deberán ingresarse por el monto estimado más los intereses resarcitorios calculados sobre el importe que hubiera correspondido ingresar de acuerdo al régimen aplicable.

Por último, sobre las diferencias de anticipos entre los importes ingresados en uso de la opción y los que debían pagarse si se aplicaban los porcentajes establecidos sobre el impuesto real del período fiscal al que corresponden los anticipos o el que correspondía ingresar de no haberse realizado la opción, el menor, se deberán determinar e ingresar los intereses resarcitorios.

1.6. Caso práctico

1.6.1. Datos

Contamos con los siguientes datos para determinar los anticipos del impuesto a las ganancias que deberá ingresar la sociedad Eucalitos S.A. por el período fiscal 2012:

Ganancia neta sujeta a impuesto: $ 26.742,00

Impuesto determinado: $ 9.359,70

Retenciones de la R. G. Nº 830 (A.F.I.P.): $ 2.625,00

Anticipos imputables al período fiscal 2011: $ 4.600,00

Pago a cuenta del impuesto a los débitos y créditos: $ 1.428,00

Impuesto a ingresar: $ 706,70

1.6.2. Solución

1.6.2.1. Cálculo de los anticipos del período fiscal 2012

Como vimos anteriormente para calcular los anticipos debemos partir del impuesto determinado en el período fiscal anterior, y en este caso sólo restaremos las retenciones para llegar a la base de cálculo del anticipo:

	$
Impuesto determinado	9.359,70
Retenciones de la R. G. Nº 830 (A.F.I.P.)	(2.625,00)
Base para el cálculo del anticipor	6.734,70

1° Anticipo:

	$
Base para el cálculo del anticipo	6.734,70
x Alícuota	25 %
1° anticipo a ingresar	1.683,68

2° a 10 Anticipos:

	$
Base para el cálculo del anticipo	6.734,70
x Alícuota	8,33 %
2° a 10 anticipos a ingresar	561,00

2. IMPUESTO A LA GANANCIA MÍNIMA PRESUNTA

2.1. Norma legal

La Resolución General Nº 2011 (A.F.I.P.) (B.O. del 10/03/2006) estableció el régimen general de anticipos a ingresar a cuenta del impuesto a la ganancia mínima presunta.

Además, estableció la forma de determinar los anticipos del impuesto a la ganancia mínima presunta en los casos de ejercicios de duración inferiores a un (1) año.

2.2. Alícuota a aplicar

El artículo 12 de la Resolución General Nº 2011 (A.F.I.P.) establece que la alícuota a aplicar para determinar los anticipos del impuesto a la ganancia mínima presunta, en el caso de las sociedades es del nueve por ciento (9%).

2.3. Cantidad de anticipos

La cantidad de anticipos que deben ingresar las sociedades son once (11).

2.4. Monto mínimo

Las sociedades no estarán obligadas a ingresar estos anticipos, cuando el importe de los mismos sea inferior a cuarenta y cinco pesos ($ 45).

2.5. Procedimiento

Impuesto a la ganancia mínima presunta determinado en el período fiscal anterior

Menos

Pagos a cuenta por gravámenes similares pagados en el exterior

Pago a cuenta por el impuesto a las ganancias por el período fiscal anterior

Base de cálculo de los anticipos

x

Alícuota

Anticipo a ingresar

El artículo 13 de la Resolución General Nº 2011 dispone que aquellos contribuyentes que adquirieron bienes amortizables o realizaron inversiones en la construcción de nuevos edificios o mejoras no computables en el ejercicio de la compra y en el siguiente, al determinar los anticipos imputables al período fiscal en que esos bienes son computables, deberán tomar como impuesto determinado el importe que hubiera sido determinado al incluir en la base de cálculo del impuesto el valor de estos bienes.

2.6. Ejercicios de duración inferior a un año

La Resolución General Nº 2011 (B.O. del 10/03/2006), en su Anexo IV, estableció la forma de determinar los anticipos del impuesto a la ganancia mínima presunta en los casos de ejercicios de duración inferiores a un (1) año.

El procedimiento a aplicar es el siguiente:

Anticipos en que la base de cálculo es el impuesto determinado por un ejercicio inferior a (1) un año: El importe de cada uno de los once (11) anticipos se determinará proporcionando la base de cálculo según la siguiente fórmula:

[Base para el cálculo del anticipo [inc. a) del artículo 12] / Nº de meses del ejercicio de duración inferior a un (1) año] x 12 =

Este régimen es de aplicación para la determinación de los anticipos imputables a los ejercicios comerciales que cierren a partir del mes de mayo de 2005, inclusive.

2.7. Vencimientos

La Resolución General Nº 3250 (A.F.I.P.) (B.O. del 05/01/2012) dispuso que los anticipos del impuesto a la ganancia mínima presunta para las sociedades empezarán a vencer a partir del mes inmediato siguiente al del vencimiento de la presentación de las declaraciones juradas (es decir, en el sexto mes contado a partir del cierre del ejercicio comercial), en las siguientes fechas:

C.U.I.T. terminado en	Fecha de Vencimiento
0, 1, 2 ó 3	día 13, inclusive
4, 5 ó 6	día 14, inclusive
7, 8 ó 9	día 15, inclusive

Cuanto alguna de estas fechas fuera un día inhábil, la misma (y las siguientes) se trasladará correlativamente al día hábil inmediato siguiente.

2.8. Lugar de depósito y formularios a presentar

Los anticipos se deberán ingresar en los siguientes lugares:

Grandes Contribuyentes Nacionales: Mediante transferencia electrónica de fondos, en los términos de la Resolución General Nº 1778 (A.F.I.P.), con vigencia a partir del 01/02/2005.

Sistema Integrado de Control Especial: Mediante transferencia electrónica de fondos, en los términos de la Resolución General Nº 1778 (A.F.I.P.), con vigencia a partir del 01/02/2005.

Demás responsables: En cualquier Banco habilitado, mediante el F. 799/C o F. 799/E.

Los códigos que deberán utilizar las sociedades para ingresar los anticipos del impuesto a la ganancia mínima presunta y, en caso de corresponder, los intereses resarcitorios o capitalizables son:

Anticipos:

Impuesto: 25 (impuesto a la ganancia mínima presunta)

Concepto: 191 (anticipo)

Subconcepto: 191 (anticipo)

Intereses resarcitorios:

Impuesto: 25 (impuesto a la ganancia mínima presunta)

Concepto: 191 (anticipo)

Subconcepto: 51 (intereses resarcitorios)

Intereses capitalizables:

Impuesto: 25 (impuesto a la ganancia mínima presunta)

Concepto: 191 (anticipo)

Subconcepto: 52 (intereses capitalizables)

2.9. Reducción de anticipos

Los contribuyentes del impuesto a la ganancia mínima presunta que consideren que el monto de los anticipos superará al impuesto definitivo a ingresar, podrán optar por reducir la suma a abonar en concepto de los mismos, estimando el impuesto a ingresar, y calculando, sobre dicho impuesto, los anticipos reducidos.

La reducción de anticipos, el caso de sociedades, recién se podrá realizar a partir del quinto (5º) anticipo.

No obstante, cuando los anticipos determinados por el régimen general superaran en más del cuarenta por ciento (40%) el impuesto estimado para el período fiscal al cual se imputarán los mismos, la opción de reducción de anticipos se podrá realizar a partir del primer (1º) anticipo.

La estimación se realizará conforme a la metodología de cálculo de los anticipos, en lo referente a:

Base de cálculo que se proyecta.

Números de anticipos.

Alícuotas aplicables

Fechas de vencimiento

Por lo tanto, para realizar la opción de reducción de los anticipos, se deberá ingresar a la página web: www.afip.gov.ar, y luego, con clave fiscal, al sistema “Cuentas Tributarias”, seleccionar la transacción informática “Reducción de Anticipos”, indicar el impuesto y el período fiscal y consignar el monto de la base de cálculo proyectada.

En el caso de tratarse de los sujetos comprendidos en el artículo 69 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (sociedades) y demás sujetos –excepto empresas o explotaciones unipersonales (cuyos cierres de ejercicios coincidan con el año calendario) y personas físicas o sucesiones indivisas titulares de inmuebles rurales– deberán:

Presentar una nota con los siguientes datos:

Detalle de los importes, y conceptos que integran la base de cálculo de los anticipos proyectada.

Determinación de los anticipos reducidos a ingresar.

Argumentos que justifican la reducción de anticipos.

Fórmula de declaración jurada, de acuerdo a lo establecido por el artículo 28 “in fine” del Decreto Reglamentario de la Ley de Procedimientos Fiscales.

Firma del presidente, socio, representante legal o apoderado.

Firma de un Contador Público, certificada por el Consejo Profesional o Colegio que rija la matrícula.

Esta nota deberá presentarse en los siguientes lugares:

Grandes Contribuyentes Nacionales: en la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales.

Demás contribuyentes: en la Agencia en la cual se encuentren inscriptos.

Conservar en archivo, a disposición de la Administración Federal de Ingresos Públicos, los papeles de trabajo en los que se realizó la estimación de los anticipos.

Por último, se deberá ingresar, en caso de corresponder, el anticipo estimado.

Estas obligaciones deben cumplirse antes del vencimiento fijado para el pago del anticipo a partir del cual se ejerce la opción.

Aclaramos, que la transacción informática “Reducción de Anticipos” debe ser utilizada por todos los contribuyentes, sin importar si están o no obligados al uso del sistema “Cuentas Tributarias”.

2.10. Caso práctico

2.10.1. Datos:

La sociedad Pinos S.A. nos suministra los siguientes datos para determinar los anticipos del impuesto a la ganancia mínima presunta para el período fiscal 2012.

Dinero en efectivo: $ 5.200,00

Moneda extranjera: $ 20.467,20

Bancos –Cuenta corriente–: $ 22.700,00

Créditos –Deudores por vta–: $ 61.900,00

Saldo de libre disponibilidad en el I.V.A.: $ 7.600,00

Bienes de cambio: $ 83.160,00

Inmuebles afectados a la actividad (incluye el local ubicado en la calle - Lavalle valuado en $ 156.337,50): $ 267.157,50

Instalaciones: $ 16.920,00

Muebles y útiles: $ 11.700,00

Total del Activo gravado: $ 496.804,70

Impuesto determinado: $ 4.968,05

Pago a cuenta por impuesto a las ganancias: $ 2.080,00

Impuesto a ingresar: $ 2.888,05

2.10.2. Solución

2.10.2.1. Cálculo de los anticipos del período fiscal 2012

	$
Impuesto a la ganancia mínima presunta determinado en el período fiscal 2011	4.968,05
Pago a cuenta por impuesto a las ganancias del período fiscal 2011	(2.080,00)
Base de cálculo de los anticipos	2.888,05
x Alícuota del anticipo	x 9%
Anticipo determinado	259,92

Como el anticipo determinado ($ 259,92) es mayor al anticipo mínimo ($ 45), existe la obligación de ingresar los once (11) anticipos por dicho valor.

2.10.2.2. Reducción de anticipos

Como este contribuyente vendió el local ubicado en la calle Lavalle, puede hacer uso de la opción de reducción de los anticipos a ingresar por el año 2012.

Para ello, deberá estimar el impuesto a ingresar por el período fiscal 2012, y sobre este monto estimado calcular nuevamente los anticipos.

2.10.2.2.1. Cálculo del anticipo reducid

	$
Total de bienes	496.804,70
Bien vendido	(156.337,50)
Base imponible proyectada	340.467,20
Alícuota del impuesto	x 1,0%
Impuesto estimado	3.404,67
Pago a cuenta por impuesto a las ganancias del período fiscal 2011	(2.080,00)
Impuesto a ingresar estimado (Base proyectada para el cálculo del anticipo)	1.324,67
Alícuota de anticipos	x 9%
Anticipo reducido	119,22

Para saber si la opción la puede realizar a partir del primer anticipo, tenemos que comprobar que la suma a ingresar por todos los anticipos supere en más del cuarenta por ciento (40%) al monto del impuesto estimado.

Comprobación:

	$
Impuesto a ingresar estimado	1.324,67
$ 1.324,67 x 0,40 =	529,87
Impuesto estimado más el 40 %	1.854,54
Suma total a ingresar por anticipos reales: $ 259,92 x 11 anticipos =	2.859,12

En este caso, como la suma total a ingresar por anticipos supera en más del cuarenta por ciento (40%) al monto del impuesto estimado, se puede realizar la opción a partir del 1º anticipo.

2.10.2.2.2. Elementos a presentar

Nota que se deberá confeccionar en el sistema Multinota, y cuyo modelo es el siguiente:

IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

Catalogador — 2012-05-17T20:03:17Z

GONZALO E. VILLARRUEL

1. INTRODUCCIÓN

El objetivo del presente trabajo consiste en analizar cómo repercuten los impuestos al consumo (tipo I.V.A.), sobre el comercio electrónico, y en especial el comercio electrónico directo.

Cabe recordar que si bien esta clase de impuestos son de creación reciente, puesto que datan de los años ‘20, cuando Wilhelm Von Siemens, comerciante alemán, describió por primera vez la idea de crear un impuesto sobre la base del valor añadido en cada etapa de la creación y comercialización de bienes; en lugar de un impuesto sólo sobre la venta final (sales tax). [1]

Lo cierto es que tanto por su simpleza en la recaudación, como por necesidades propias de financiación de cada estado –en especial ante la crisis internacional que disminuye los ingresos provenientes de impuestos a la renta– este tipo de impuestos ha ido ganando terreno a lo largo de las diversas jurisdicciones y creciendo constantemente su porcentaje de la recaudación total en los países que lo utilizan [a modo de ejemplo sólo cabe analizar la recaudación Argentina del mes de marzo de 2011, en donde el I.V.A. representó el treinta y seis con noventa centésimos por ciento (36,90%) del total]. [2]

A fin de señalar las características fundamentales que tienen los impuestos tipo I.V.A., la Organization for Economic Cooperation and Development (O.E.C.D.) [3] reconoce las siguientes:

Es un impuesto que, en definitiva, es pagado por los consumidores finales y recaudado por las empresas.

Suele tener una amplia base imponible.

A fin de que el impuesto no incida a las empresas intermediarias, suelen existir mecanismos que permiten tomar el impuesto ingresado como crédito, u obtener la devolución de lo pagado.

El sistema del impuesto está basado en la recaudación del impuesto en cada etapa del proceso sobre la base del valor agregado por cada una de ellas.

La aplicación del impuesto al comercio internacional se suele hacer sobre la base del principio de tributación en destino.

Estas características, entiende la Organization for Economic Cooperation and Development, que le otorgan al impuesto al valor agregado su más importante arista; y ésta es la de ser un impuesto que tiende a la neutralidad. Eso se logra gracias al derecho a deducir el impuesto ingresado a lo largo de la cadena de producción, repercutiendo el pago final del impuesto sobre el consumidor final.

A ello cabe agregar que los impuestos al valor agregado no forman parte de los modelos de C.D.I. de la Organización de las Naciones Unidas, ni de Organization for Economic Cooperation and Development; así como tampoco de la mayoría de los acuerdos bilaterales.

Es por eso que resulta de suma importancia entender cómo inciden los mismos en el comercio electrónico, no sólo a fin de realizar un correcto análisis del negocio a realizar, sino también para evitar problemas con los diversos fiscos.

2. DEFINICIÓN DE COMERCIO ELECTRÓNICO

Corresponde ahora discernir qué se entiende por comercio electrónico. Como una primera aproximación, se lo podría definir como a aquel consistente en realizar electrónicamente transacciones comerciales a través de internet.

Se basa no sólo en el tratamiento y transmisión electrónica de datos, incluidos texto, imágenes y video; sino que también comprende actividades muy diversas, como ser el comercio electrónico de bienes y servicios, el suministro en línea de contenidos digitales, la transferencia electrónica de fondos, la compraventa electrónica de acciones, los conocimientos de embarque electrónicos y las prestaciones de servicios en línea. [4]

No se limita a actividades, sino que el concepto de comercio electrónico incluye también productos (bienes de consumo), servicios (de información, financieros y jurídicos), actividades tradicionales (asistencia sanitaria, educación) y nuevas actividades (centros comerciales virtuales).

También, y más sucintamente, se lo puede definir al comercio electrónico como la habilidad para realizar transacciones, que involucren el intercambio de bienes o servicios, entre dos o más partes, por medios electrónicos. [5]

A su vez, el comercio electrónico puede clasificarse de dos formas:

Indirecto: Consiste en la adquisición, por medios electrónicos, de bienes tangibles para luego enviarlos físicamente usando canales convencionales de distribución. Similar a la venta telefónica o por correspondencia.

Directo: Es aquel mediante el cual el pedido, el pago y el envío de los bienes intangibles y/o servicios se produce “on line”. Es ésta la forma que más incertidumbre genera desde el aspecto impositivo, sobre todo –como se verá mas adelante– cuando se trata de transacciones internacionales. En este caso, puede tratarse de compra ventas de productos digitales (sin soporte físico), como de prestaciones de servicios sin traslado físico de personal.

Finalmente, según la calidad que revistan los participantes en el negocio, se suele denominar a la transacción de la siguiente manera:

	Negocio	Consumidor	Gobierno	Empleado
Negocio	B2B	B2C	B2G	B2E
Consumidor	C2B	C2C	C2G	–
Gobierno	G2B	G2C	G2G	G2E

Esta distinción resulta importante a este tipo de impuestos, pues en principio, quien en definitiva deberá abonar el tributo, debido a que no lo podrá trasladar, es el consumidor final. Así también debería suceder cuando un bien es desafectado del uso empresario para consumo personal.

3. EL COMERCIO ELECTRÓNICO Y EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO EN LA ARGENTINA

3.1. El hecho imponible en el impuesto al valor agregado

El artículo 1º de la Ley Nº 23.349 establece que se aplicará el impuesto en los siguientes casos:

“a) Las ventas de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio del país, efectuadas por los sujetos indicados en los incisos a), b), d), e) y f) del artículo 4º, con las previsiones señaladas en el tercer párrafo de dicho artículo.

b) Las obras, locaciones y prestaciones de servicios incluidas en el artículo 3º, realizadas en el territorio de la Nación. En el caso de las telecomunicaciones internacionales se las entenderá realizadas en el país, en la medida en que su retribución sea atribuible a la empresa ubicada en él.

En los casos previstos en el inciso e) del artículo 3º, no se consideran realizadas en el territorio de la Nación aquellas prestaciones efectuadas en el país cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el exterior.

c) Las importaciones definitivas de cosas muebles.

d) Las prestaciones comprendidas en el inciso e) del artículo 3º, realizadas en el exterior cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el país, cuando los prestatarios sean sujetos del impuesto por otros hechos imponibles y revistan la calidad de responsables inscriptos.”

Corresponde señalar que en virtud de la remisión que realiza el artículo 1º, inciso b), al artículo 3º de la ley, el hecho imponible referente a prestaciones de servicios se puede subdividir en cuatro, de acuerdo a lo dispuesto en los incisos a), b), c), d) y e) del artículo 3º.

Establece el artículo 3º que: “Se encuentran alcanzadas por el impuesto de esta ley las obras, las locaciones y las prestaciones de servicios que se indican a continuación:

a) Los trabajos realizados directamente o a través de terceros sobre inmueble ajeno, entendiéndose como tales las construcciones de cualquier naturaleza, las instalaciones –civiles, comerciales e industriales–, las reparaciones y los trabajos de mantenimiento y conservación. La instalación de viviendas prefabricadas se equipara a trabajos de construcción.

b) Las obras efectuadas directamente o a través de terceros sobre inmueble propio.

c) La elaboración, construcción o fabricación de una cosa mueble –aun cuando adquiera el carácter de inmueble por accesión– por encargo de un tercero, con o sin aporte de materias primas, ya sea que la misma suponga la obtención del producto final o simplemente constituya una etapa en su elaboración, construcción, fabricación o puesta en condiciones de utilización.

Lo dispuesto en este inciso no será de aplicación en los casos en que la obligación del locador sea la prestación de un servicio no gravado que se concreta a través de la entrega de una cosa mueble que simplemente constituya el soporte material de dicha prestación. El decreto reglamentario establecerá las condiciones para la procedencia de esta exclusión.

d) La obtención de bienes de la naturaleza por encargo de un tercero.

e) Las locaciones y prestaciones de servicios que se indican a continuación, en cuanto no estuvieran incluidas en los incisos precedentes.”

Finalmente, el punto 21 del inciso e) del artículo 3º agrega que: “se encuentran alcanzadas por el impuesto … las restantes locaciones y prestaciones, siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina”. Por lo que resultan gravadas de esta manera, todas las prestaciones de servicios que no estén expresamente mencionadas en los anteriores incisos.

En el mismo sentido, resaltó el Fisco Nacional en el Dictamen Nº 74/2001 (D.A.T.) que: “…corresponde la tributación de servicios en tanto se den los siguientes presupuestos:

a) Las prestaciones del inciso e) del artículo 3º de la ley, sean llevadas a cabo en el exterior.

b) Su utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el país y

c) Los prestatarios revistan la condición de sujetos del impuesto por otros hechos imponibles y posean la condición de responsables inscriptos”.

Toda vez que vamos a centrarnos en la exportación e importación de servicios, debido a que el comercio electrónico suele ser asociado a una prestación de servicio, cabe intentar una aproximación sobre qué se debe entender por “lugar de utilización o explotación efectiva”.

A modo de señalar la complejidad de tal concepto, es oportuno recordar lo expresado por la Administración Federal de Ingresos Públicos en el Dictamen Nº 60/2000 (D.A.T.): “…no existen parámetros precisos que definan qué debe entenderse por utilización o explotación efectiva en el exterior. Ello, en razón de que las transacciones internacionales de los servicios son por su propia naturaleza de orden netamente casuístico, incluyendo innumerables situaciones que involucran operaciones de diversa índole”.

Como primer antecedente se puede señalar la Circular Nº 1.288 (A.F.I.P.), [6] en la cual, al analizar el Fisco un caso de exportación de servicios, expresó que: “…las locaciones y prestaciones de servicios … para que revistan el carácter de exportaciones … deberán ser efectuadas en el país y su utilización o explotación efectiva ser llevada a cabo en el exterior, no dependiendo de la ubicación territorial del prestatario, sino, por el contrario, del lugar donde el servicio es aplicado”.

También cabe destacar la opinión vertida por el organismo recaudador en los siguientes dictámenes:

Dictamen Nº 69/2000 (D.A.T.): “para que una operación sea calificada como exportación de servicios, es necesario que posea características tales que resulte susceptible de imposición en el país de destino, circunstancia ésta que implica que el prestatario se valga de la misma para desarrollar una actividad económica en su país que implique la utilización o explotación efectiva del servicio en el exterior”.

Dictamen Nº 69/99 (D.A.T.): Al analizar una consulta respecto del tratamiento a dispensar en el impuesto al valor agregado a una licencia para la transmisión de programas por cable, donde la empresa titular de los derechos es un sujeto del exterior, llegó a la conclusión que “… al ser efectuada [la prestación] por un sujeto del exterior y cuya utilización efectiva se lleva a cabo en el país, encuadra dentro del objeto del gravamen previsto en el inciso d) del artículo 1º de la ley del impuesto al valor agregado”.

Dictamen Nº 35/2002 (D.A.T.): Examinando el tratamiento impositivo de servicios de adaptación de un software realizado por una empresa del exterior, entendió que “…se trata de una prestación de servicios realizada en el exterior, cuya utilización efectiva se lleva a cabo en el país, debiendo encuadrarse dentro del inciso d) del artículo 1º y del artículo a continuación del 26 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado”.

Otro aspecto importante es el tratamiento que se le debe otorgar a la intermediación realizada por agentes argentinos de empresas del exterior, es decir, si la actividad del agente implica desarrollo de actividad en el país.

En ese orden de ideas, en un fallo fundamental a fin de entender el fenómeno de la intermediación en materia de prestación de servicios, el Tribunal Fiscal de la Nación, sostuvo en la causa “Tecnopel S.A.”, [7] cuya doctrina sigue siendo sostenida por el tribunal administrativo, sostuvo que la actividad que desarrolla un tercero, en el curso de sus propios negocios, no implicaba necesariamente que el prestatario (del exterior) desarrollase actividad en el territorio Argentino, por intermedio de aquel.

Expresó además que la empresa “representada” carecía de actividad y establecimiento en la Argentina, y que actuaba en el curso de sus propios negocios, mientras que el “prestatario” actuaba por su cuenta; por lo tanto debía entenderse que el servicio de intermediación era utilizado en el lugar del establecimiento del prestatario extranjero, donde lo aplicaba e incorporaba a su producción.

Recalcó que el valor de las comisiones percibidas por Tecnopel S.A. en la Argentina, representaban un costo directo de la exportación a la Argentina y que formaban parte del valor Free On Board (F.O.B.) de los productos, abonando entonces el impuesto al valor agregado: por lo que si se hubiera sostenido la postura inversa (es decir, que la jurisdicción de utilización efectiva del servicio era la Argentina) se hubiese incurrido en una doble imposición.

Finalmente, cabe destacar que surge del fallo citado, que la actividad que desarrolla un tercero en el curso de sus propios negocios, no implica necesariamente que el prestatario desarrolle actividad en ese territorio por intermedio de aquel.

4. EL E–COMMERCE A LA LUZ DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO EN LA LEGISLACIÓN ARGENTINA

Por las particularidades propias de esta forma de comercio, los sujetos intervinientes pueden fijar el lugar desde donde realizan las prestaciones en cualquier lugar del mundo; y por lo tanto, pueden tratar de influir interesadamente en la localización de las operaciones, a fin de afrontar la menor carga fiscal posible, o simplemente no verse incididos por el impuesto.

Ello así, debido a los efectos de determinar la soberanía fiscal, resulta fundamental saber cuál es el lugar de realización de la prestación, y en qué jurisdicción se da la utilización o aprovechamiento efectivo de la misma.

Como primera medida, corresponde diferenciar el tratamiento a recibir por las operaciones de comercio electrónico indirecto, de las transacciones de comercio electrónico directo.

Las primeras, que responden a la compraventa de bienes tangibles realizadas por medios electrónicos y las prestaciones de servicios materializadas a través de soportes físicos, no encuentran mayores inconvenientes debido a que la materialidad propia de la operación normalmente permitirá determinar todos los elementos del hecho imponible.

Máxime tratándose de bienes tangibles, lo habitual es que al ingresar deban declarar el valor Free On Board (F.O.B.) en aduana y sobre el mismo, pagar el correspondiente impuesto al valor agregado por “importación de bienes”.

Ahora bien, las operaciones de comercio electrónico directo, es decir, las que involucran bienes digitalizados o “desmaterializados”, son las que presentan nuevos retos para la tributación al consumo.

Ello así, debido a que la posibilidad de digitalizar y transmitir determinados bienes mediante la web, diluye las diferencias que existen entre los conceptos de “venta” y “prestación de servicios”.

A fin de esclarecer un poco esa diferencia, el Grupo de Trabajo sobre Comercio Electrónico y Comercio Exterior, creado en el ámbito del Ministerio de Economía, [8] consideró que en una transacción de información digitalizada se debía distinguir el destino dado al producto. Así, en caso de uso, se estaría frente a una prestación de servicios, mientras que si la transmisión estuviese destinada a permitir la reproducción del bien, existiría transferencia de derechos de autor, pudiendo encontrarse estos acompañados de transferencia de marca.

En tal sentido, entendió que, en el supuesto de tratarse de una licencia de uso, se podrían presentar las siguientes alternativas:

a) Operación efectuada con un prestador del exterior: La transacción estaría alcanzada por el impuesto, siempre que el prestatario no sea un sujeto exento o no alcanzado.

b) Operación efectuada con un prestador local: Se vería alcanzada por el tributo, salvo que se tratase de una licencia de explotación.

Entrando al análisis de la cuestión, corresponde examinar cómo son tratadas las cesiones de derecho que, como es sabido, junto con las prestaciones de servicios, es la forma más normal bajo la cual se suele instrumentar el comercio electrónico directo, sobre todo tratándose de software (por ejemplo debajo de la descarga de un software lo que jurídicamente existe es una cesión limitada de derechos, y muchas veces acompañada de servicios conexos, como ser actualizaciones o compromisos de atención al cliente personalizada).

Conforme el artículo 1.444 del Código Civil, todo objeto incorporal, todo derecho y toda acción sobre una cosa que no se encuentre en el comercio, puede ser cedida, a menos que la causa sea contraria a alguna prohibición expresa, o implícita de la ley, o a título mismo del dinero. La contraprestación por la cesión (transferencia) de un derecho puede pactarse en dinero, en especie e incluso puede no existir, es decir, ser a título gratuito.

La cesión es un contrato por medio del cual una de las partes, el cedente transfiere o se desprende de un derecho que integra su patrimonio a otra, denominada cesionario, quien se obliga a recibirlo para ingresarlo a su patrimonio.

El último párrafo del artículo 3º de la Ley de Impuesto al Valor Agregado establece que “cuando se trate de locaciones o prestaciones gravadas, quedan comprendidos los servicios conexos o relacionados con ellos y las transferencias o cesiones del uso o goce de derechos de la propiedad intelectual, industrial o comercial, con exclusión de los derechos de autor de escritores y músicos”.

Resulta entonces que para que una cesión de derechos quede gravada, debe ser considerada como conexa o relacionada a una locación o prestación gravada.

A su vez, el artículo 8º del decreto reglamentario de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, dice, en su segundo párrafo, al referirse a las prestaciones de servicios del artículo 3º, inciso e), punto 21, que: “no se encuentran comprendidas las transferencias o cesiones del uso o goce de derechos, excepto cuando las mismas impliquen un servicio financiero o una concesión de explotación industrial o comercial…”.

Entonces, a modo de síntesis, con excepción de los derechos de autor de escritores y músicos, que no están gravados por el impuesto al valor agregado; las cesiones de derechos intelectuales se encuentran alcanzadas por el impuesto, siempre que se realicen en forma accesoria a una prestación gravada.

Todo esto, con los reparos del caso, debido a que el artículo 8º del Decreto Reglamentario en la práctica, al gravar las cesiones del uso o goce de derechos cuando impliquen un servicio financiero o una concesión de explotación industrial o comercial, está ampliando el hecho imponible del impuesto, lo que, desde el punto de vista constitucional no resulta aceptable a la luz del principio de legalidad que debe primar en la materia.

Finalmente, tratándose de software, hay que realizar un análisis particular, dado que el artículo 3º de la ley, en su último párrafo, dispone que cuando se efectúen locaciones o prestaciones gravadas, quedarán comprendidos los servicios conexos o relacionados con ellos, y las transferencias o cesiones de uso o goce de derechos de la propiedad intelectual, industrial o comercial, con exclusión de los derechos de autor de escritores y músicos.

Dicha exclusión resulta de suma importancia, debido a que el artículo 1º de la Ley Nº 11.723, modificado por la Ley Nº 25.036, incluye a los programas de computación como una de las variantes de las obras escritas; y por lo tanto podrían ser encuadrados dentro de la exclusión de los derechos de autor de escritores.

Finalmente, resulta importante destacar que la Administración Federal de Ingresos Públicos, el 4 de noviembre de 2010, dictó la Resolución General Nº 2955 por medio de la cual estableció un régimen especial de ingreso de impuesto al valor agregado para las operaciones de venta de cosas muebles nuevas, locaciones y prestaciones de obras y/o servicios concertadas y/o perfeccionadas electrónicamente a través de portales virtuales.

Estableció como agentes de retención a los portales “Mercadolibre S.A.” y “Compañía de Medios Digitales (C.M.D.) S.A.” –sociedad miembro del grupo clarín y dueña de masoportunidades.com, confronte.com, clubcupon.com.ar y shop1.com, entre otros portales de comercio electrónico–, los cuales, al momento de cobrar su comisión, deberán percibir un porcentaje del monto de la transacción en concepto de impuesto al valor agregado por la operación realizada (artículo 13).

Se entiende que puede ser una medida acertada a fin de evitar la evasión fiscal en las transacciones concertadas a través de los mencionados portales, debido a que si bien los usuarios generalmente pagan sus comisiones mensuales por las ventas, lo cierto es que al concretarse la operación, rara vez se emite factura.

También en este marco cabe incluir la obligación de conformar una declaración jurada anticipada bajo el régimen denominado “Ventanilla Única Electrónica del Comercio Exterior”.

Dicho sistema, creado por la Resolución General Nº 3276 extiende el régimen de las Resoluciones Generales Nros. 3252, 3255 y 3256 a las operaciones de importación/exportación de servicios, generando, por lo tanto, la obligación de requerir la “Declaración Jurada Anticipada de Servicios” (D.J.A.S.) mediante el sistema de “Ventanilla Única Electrónica del Comercio Exterior”.

Las operaciones alcanzadas por el régimen son las que reúnan los siguientes requisitos:

Deben tener una retribución por contrato, y reunir alguna de las siguientes características:

I) Por un monto total o superior a cien mil dólares americanos (u$s 100.000).

II) El monto total debe ser fraccionado en cuotas cuyo valor individual sea igual o superior a diez mil dólares americanos u$s 10.000.

III) Se trate de acuerdos de valor indeterminado.

Los acuerdos comprendidos son aquellos celebrados con posterioridad al 1º de abril de 2012, o aquellos suscriptos con anterioridad, que tengan contraprestaciones pendientes de pago a esa fecha.

Las operaciones comprendidas son, aunque sin limitación, las referidas a servicios informáticos, patentes y marcas, servicios de transferencia de tecnología, servicios empresariales, profesionales y técnicos, servicios personales, derechos de autor y pagos de garantías comerciales por exportaciones de bienes y servicios.

El incumplimiento al régimen, además de limitar la compra/giro de divisas, podrá ser sancionado con multas bajo los artículos 39 y el artículo agregado a continuación del artículo 39 de la Ley Nº 11.683, por considerarse un incumplimiento al régimen de información de comercio exterior.

Este es otro sistema que apunta ya al comercio electrónico en general y con mayores posibilidades de evitar la evasión en los negocios internacionales por la vía del comercio directo.

5. EL COMERCIO ELECTRÓNICO Y LOS IMPUESTOS AL VALOR AGREGADO EN LA COMUNIDAD EUROPEA [9]

Existen hoy en día, veintisiete estados miembros en la Comunidad Europea, cada uno de ellos con sus propias reglas en lo que respecta al impuesto al valor agregado, con alícuotas y descripciones del hecho imponible diferentes.

Sin embargo, la Comunidad Europea, en la denominada “Sexta Directiva sobre el Impuesto al Valor Agregado” instó a que, en lo que respecta al impuesto al valor agregado, los países miembros suprimiesen los controles fiscales en las fronteras interiores de la Unión Europea cuando las operaciones se realicen entre estados miembros. Todo esto con el fin de aproximarse a un sistema único de impuesto al valor agregado en toda la Unión Europea.

Si bien el texto original de la Sexta Directiva sufrió importantes modificaciones con el correr del tiempo, resulta práctico a los fines del trabajo, recordar el texto original.

El artículo 6º de la Sexta Directiva, al referirse al hecho imponible “prestaciones de servicios” disponía que:

“1) Serán consideradas como ‘prestaciones de servicios' todas las operaciones que no tengan la consideración de entrega de bienes con arreglo a lo dispuesto en el artículo 5º.

Tales operaciones pueden consistir, entre otras: … en la cesión de un bien incorporal, representado o no por un título; … en la obligación de no hacer o de tolerar actos o situaciones determinadas;”

Por lo tanto, quedaba expresamente establecido que los estados miembros deberán gravar con impuesto al valor agregado tanto las cesiones de derechos, como las obligaciones de no hacer asimilando las mismas a servicios.

Seguidamente, el artículo 9º, al referirse al lugar de realización del hecho imponible “prestación de servicios”, establecía que:

“1) Los servicios se considerarán prestados en el lugar donde esté situada la sede de la actividad económica de quien los preste o en el lugar donde este último posea un establecimiento permanente desde el que se haga la prestación de servicios o, en defecto de la sede o el establecimiento mencionados, el lugar de su domicilio o residencia habitual.

2) Sin embargo: … e) el lugar de las siguientes prestaciones de servicios, hechas a personas establecidas fuera de la Comunidad, o a sujetos pasivos establecidos en la Comunidad, pero fuera del país de quien los preste, será el lugar en que el destinatario de dichos servicios tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente al que vaya dirigida la prestación o, en defecto de una u otro, el lugar de su domicilio o de su residencia habitual:

Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica y comerciales y otros derechos similares.

Las prestaciones de publicidad.

Las prestaciones de los consejeros, ingenieros, gabinetes de estudios, abogados, expertos contables y otras prestaciones similares, así como el tratamiento de datos y el suministro de informaciones.

Las obligaciones de no ejercer total o parcialmente una actividad profesional o uno de los derechos mencionados en este apartado e).

Las operaciones bancarias, financieras y de seguro, incluidas las de reaseguro, a excepción del alquiler de cajas de seguridad.

Las prestaciones consistentes en cesiones de persona.

Las prestaciones de servicios realizadas por los intermediarios que actúan en nombre y por cuenta de otro, cuando éstos intervengan en el suministro de las prestaciones de servicios enunciadas en este apartado e).”

Por lo tanto, podría interpretarse que, en el caso del comercio electrónico, como excepción al régimen general de imposición en origen, el lugar de utilización sería el lugar a donde se “suministra” el servicio, es decir un tipo de imposición en destino; o en los términos de la Sexta Directiva, el lugar en que el destinatario de dichos servicios tenga establecida la sede de su actividad económica.

Sin embargo, tampoco escapó a la Unión Europea, lo difícil que podía resultar fiscalizar la importación de servicios prestados por medio electrónicos, por lo que con el paso del tiempo se fueron dictando sucesivas modificaciones y agregados a la Sexta Directiva.

Lo que llevo a la Unión Europea a compilar todas esas reformas, que ya para el 2006 habían modificado sustancialmente el régimen de la Sexta Directiva original, relativas al sistema común del impuesto al valor añadido en una sola directiva, la 2006/112/CE [10] del 28 de noviembre de 2006 (a cuyo articulado nos referiremos en adelante).

Entre las tantas modificaciones que fueron recopiladas, corresponde señalar lo ahora establecido en los artículos 357 y subsiguientes de la nueva directiva.

Bajo el título de “Régimen especial aplicable a los Sujetos Pasivos no establecidos que suministren por vía electrónica, servicios a personas que no sean sujetos pasivos”, se estableció un régimen al cual debían adherirse los sujetos pasivos que no hubiesen situado la sede de su actividad económica en el territorio de la Unión Europea, ni posean en él un establecimiento permanente, a fin de prestar servicios en la Unión Europea por medios electrónicos.

Si bien dicho régimen estuvo vigente hasta el 31 de diciembre de 2006 (artículo 357), resulta oportuno recordar cómo estaba reglamentado debido a que, al menos en lo teórico, era un instrumento útil para fiscalizar las prestaciones de servicios realizadas por medios electrónicos; y además, resulta un antecedente de importancia a fin de comprender el régimen de registración que exigen los países de la Unión Europea.

Establecía que el sujeto pasivo debía declarar por vía electrónica al estado miembro de identificación (que podía, o no, coincidir con el estado miembro donde se preste el servicio, denominado este último, estado de consumo) la iniciación de su actividad, el cese o la modificación de la misma (artículo 360).

Los datos de identificación que se le solicitarían eran: nombre, dirección de correo, dirección electrónica (incluidos sitios de internet), número de identificación fiscal, y declaración jurada en la que se afirmaba que la persona carecía de identificación en la Unión Europea, a efectos de la aplicación del impuesto al valor agregado (artículo 361). La información de este modo recopilada, podría ser utilizada por los estados miembros de consumo, a fin de fiscalizar la actividad realizada por el sujeto.

El estado de identificación procedería a excluir del régimen al sujeto pasivo cuando: este le informase que ya no prestaba servicios electrónicos; pudiese suponer por otros medios que sus actividades gravadas habían concluido; el sujeto pasivo dejase de cumplir los requisitos necesarios para poder acogerse al régimen; el sujeto pasivo incumpliese sistemáticamente las normas relativas al régimen (artículo 363).

Manteniéndose de este modo inscripto en el régimen, el sujeto debía presentar por vía electrónica al estado miembro de identificación, una declaración jurada de impuesto al valor agregado trimestralmente, independientemente de que haya prestado servicios o no. El plazo para presentar dicha declaración vencería al día 20 de finalizado el período al que se refiera (artículo 364).

Asimismo, la declaración jurada debería incluir el número de identificación; y por cada estado miembro de consumo en que se hubiese adeudado impuesto al valor agregado incluiría: el valor –excluido el impuesto al valor agregado–, y la cantidad global del impuesto correspondiente (artículo 365).

Finalmente, establecía el artículo 368 que: “El sujeto pasivo no establecido que se acoja al presente régimen especial, no deducirá ninguna cantidad de impuesto al valor agregado con arreglo al artículo 165 de la presente Directiva. No obstante lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 1º de la Directiva 86/560/CEE, dicho sujeto pasivo se beneficiará de la devolución con arreglo a la Directiva mencionada. Los apartados 2 y 3 del artículo 2º y el apartado del artículo 4º de dicha Directiva, no serán de aplicación para la devolución relacionada con los servicios electrónicos cubiertos por este régimen especial”.

El anterior párrafo se refiere al sistema instaurado por la Directiva 86/560/CEE por medio del cual “cada estado miembro devolverá … a todo sujeto pasivo que no esté establecido en el territorio de la Comunidad, el Impuesto sobre el Valor Añadido que haya gravado los servicios que se le hayan prestado o los bienes muebles que le hayan sido entregados en el interior del país por otros sujetos pasivos, o que haya gravado la importación de bienes al país, en la medida en que tales bienes y servicios se utilicen para las necesidades de las operaciones…”.

Finalmente, y entrando ahora si a analizar el texto vigente, la Directiva 2006/112/CE, en lo que al comercio electrónico interesa, establece en el artículo 24 que:

“Serán consideradas prestaciones de servicios todas las operaciones que no constituyan una entrega de bienes.

Se considerará que los servicios de telecomunicaciones son servicios relativos a la transmisión, emisión y recepción de señales, textos, imágenes y sonidos o información de cualquier naturaleza mediante hilo, medios ópticos u otros medios electromagnéticos, incluida la correspondiente transferencia y concesión del derecho de utilización de los medios para tal transmisión, emisión o recepción, incluido el acceso a las redes de información mundiales.”

Resultaba entonces la nueva normativa mucho más clara, debido a que había establecido que todas las formas de comercio electrónico consistirán en prestaciones de servicios.

Aclara también el artículo 25, de una forma meramente enunciativa, que:

“Una prestación de servicios puede consistir, entre otras, en una de las operaciones siguientes:

a) La cesión de un bien incorporal, representado o no por un título.

b) La obligación de no hacer o de tolerar actos o situaciones determinadas…”

En este punto, sostiene la misma postura que se había plasmado ya en el texto original de la Sexta Directiva, en el sentido de que tanto las cesiones de derechos, como las obligaciones de no hacer, deben ser asimiladas a prestaciones de servicios y por lo tanto ser gravadas con el impuesto al valor agregado, cuestión ésta, que resulta sustancialmente diferente a lo que sucede en la legislación argentina.

El artículo 43 establece la regla general en lo que refiere al lugar en que se tienen por realizadas las prestaciones de servicios. Establece que: “Los servicios se considerarán prestados en el lugar donde esté situada la sede de la actividad económica de quien los preste o en el lugar donde de este último posea un establecimiento permanente desde el que se suministre la prestación de servicios o, en defecto … [de estos] … el lugar de su domicilio o residencia habitual”.

Dicha regla, resulta análoga a la que históricamente estaba plasmada en la Sexta Directiva. Sin embargo, la novedad se encuentra en los regímenes especiales.

El artículo 56, titulado “Prestaciones de servicios diversas”, dice lo siguiente:

“1) El lugar de las siguientes prestaciones de servicios a personas establecidas fuera de la Comunidad, o a sujetos pasivos establecidos en la Comunidad, pero fuera del país de quien los preste, será el lugar en que el destinatario de dichos servicios haya establecido la sede de su actividad económica o disponga de un establecimiento permanente al que vaya dirigida la prestación o, en ausencia de una u otro, el lugar de su domicilio o de su residencia habitual:

a) Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica y comerciales y otros derechos similares.

b) Las prestaciones de publicidad.

c) Las prestaciones de los consejeros, ingenieros, gabinetes de estudios, abogados, expertos contables y otras prestaciones similares, así como el tratamiento de datos y el suministro de informaciones.

d) Las obligaciones de no ejercer total o parcialmente una actividad profesional o uno de los derechos mencionados en el presente apartado.

e) Las operaciones bancarias, financieras y de seguro, incluidas las de reaseguro, a excepción del alquiler de cajas de seguridad.

f) Las prestaciones consistentes en cesiones de personal.

g) El arrendamiento de bienes muebles corporales, con la excepción de cualquier medio de transporte.

h) La provisión de acceso a sistemas de distribución de gas natural y electricidad, y de transporte o transmisión a través de dichos sistemas, así como la prestación de otros servicios directamente relacionados con éstos.

i) Los servicios de telecomunicación.

j) Los servicios de radiodifusión y de televisión;

k) Las prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica, en particular, las que se citan en el anexo II.

l) Las prestaciones de servicios realizadas por los intermediarios que actúan en nombre y por cuenta de otro, cuando éstos intervengan en el suministro de las prestaciones de servicios enunciadas en el presente apartado.

2) En caso de que quien preste un servicio y el destinatario se comuniquen por medio de un correo electrónico, esta circunstancia no implica por si misma que el servicio realizado sea un servicio electrónico a efectos de lo dispuesto en la letra k) del apartado 1.

3) Lo dispuesto en las letras j) y k) del aparatado 1 y en el apartado 2, se aplicará hasta el 31 de diciembre de 2006.”

El Anexo II, al que hace referencia el inciso k), incluye una lista indicativa de los servicios suministrados por vía electrónica, y comprende:

Suministro y alojamiento de sitios informáticos, el mantenimiento a distancia de programas y de equipos.

Suministro de programas y su actualización.

Suministro de imágenes, texto e información y la puesta a disposición de bases de datos.

Suministro de música, películas y juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.

Suministro de enseñanza a distancia.

Si bien los incisos j) y k) del apartado 2 ya no se encuentran vigentes, su inclusión fue el principal cambio entre la nueva directiva y la vieja. Sin embargo, analizando sólo el texto vigente, en lo que al comercio electrónico pueda interesar, resultan sustancialmente análogos los dos regímenes.

Un muy importante tema que abordó el régimen de la Directiva 2006/112/CE, es el criterio de utilización o de explotación efectiva de los servicios incluido en los artículos 58 y 59.

Relatan los mencionados artículos:

“Artículo 58— A fin de evitar los casos de doble imposición, de no imposición o de distorsiones de la competencia, los Estado miembros, en lo que concierne a las prestaciones de servicios contempladas en el apartado 1 del artículo 56 y a los arrendamientos de medios de transporte, podrán considerar:

a) Que el lugar de prestación de estos servicios o de algunos de ellos, que se halla en su territorio, está situado fuera de la Comunidad, siempre que la utilización o la explotación efectiva se lleve a cabo fuera de la Comunidad.

b) Que el lugar de prestación de estos servicios o de algunos de ellos, que se halla fuera de la Comunidad, está situado en su territorio, siempre que la utilización o la explotación efectiva se lleve a cabo en su territorio. No obstante, la presente disposición no será aplicable a los servicios mencionados en la letra k) del apartado 1 del artículo 56, cuando estos servicios se presten a personas que no tengan la condición de sujeto pasivo del impuesto.”

“Artículo 59—

1) Los Estados miembros aplicarán la letra b) del artículo 58, a los servicios de telecomunicaciones prestados a personas que no tengan la condición de sujeto pasivo del impuesto que estén establecidas o tengan su domicilio o residencia habitual en un Estado miembro, por un sujeto pasivo que haya establecido la sede de su actividad económica o disponga de un establecimiento permanente desde el que se efectúe el servicio fuera de la Comunidad, o en ausencia de la sede o el establecimiento permanente, que tenga fuera de la Comunidad su domicilio o residencia habitual.

2) Hasta el 31 de diciembre de 2006, los Estado miembros aplicarán lo dispuesto en la letra b) del artículo 58 a los servicios de radiodifusión y de televisión contemplados en la letra j) del apartado 1 del artículo 56, cuando sean efectuados a personas que no tengan la condición de sujeto pasivo del impuesto que estén establecidas o tengan su domicilio o residencia habitual en un Estado miembro, por un sujeto pasivo que tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente desde el que se efectúe el servicio fuera de la Comunidad, o en ausencia de la sede o el establecimiento, que tenga fuera de la Comunidad su domicilio o residencia habitual.”

Corresponde la misma aclaración del punto anterior, en tanto ya no se encuentra vigente la letra k) del apartado 1 del artículo 56; sin embargo, la posibilidad de que los Estados miembros modifiquen el lugar de prestación del servicio a fin de evitar la doble imposición, la no imposición o distorsiones a la competencia, es un importante avance en la materia de impuestos al consumo.

A modo de síntesis, se puede resumir la normativa aplicable en la comunidad europea del siguiente modo: [11]

Para los servicios prestados por un operador de un tercer país a un comprador de la Unión Europea, se considera que el lugar de imposición se encuentra en la Unión Europea y por lo tanto, estarán sujetos al impuesto al valor agregado.

Cuando lo servicios sean prestados por un operador de la Unión Europea a un comprador de un tercer país, el lugar de imposición será el lugar en el que esté el comprador, y no estarán sujetos al impuesto al valor agregado de la Unión Europea.

Cuando un operador de la Unión Europea preste servicios a un sujeto pasivo establecido en otro Estado miembro, el lugar de prestación será el lugar en el que esté establecido el comprador.

Cuando ese mismo operador preste servicios a un particular establecido en la Unión Europea o a un sujeto pasivo establecido en el mismo Estado miembro, el lugar de la prestación será el lugar en el que esté establecido el prestador de servicios.

6. CONCLUSIÓN

Resulta claro de lo examinado en las páginas precedentes, las complicaciones que genera el comercio electrónico internacional a las jurisdicciones.

Esta dificultad se centra en dos puntos fundamentales: la fiscalización, y la falta de uniformidad a nivel mundial, en el mecanismo para el cobro del impuesto.

La primera, resulta muy simple de apreciar toda vez que al no haber bienes tangibles trasladados, la única forma que tendría el fisco soberano para tomar conocimiento de que se ha prestado un servicio, es la existencia de erogaciones dinerarias.

Ahora bien, si la empresa que recibe la prestación del servicio paga con cuentas de una filial o de otra empresa del grupo económico, o simplemente con cuentas no declaradas fuera del país, el servicio prestado se vuelve prácticamente imposible de rastrear.

A fin de evitar esos casos, es que por un lado la Unión Europea intentó que todos los prestadores internacionales de servicios (para la Unión Europea tanto las cesiones de derechos, como las obligaciones de no hacer, son servicios) se inscribiesen en un registro desde donde monitorearlos; y en otro caso, la Administración Federal de Ingresos Públicos instauró el nuevo sistema de percepción de impuesto al valor agregado para portales que se dediquen al e–commerce.

En el caso de la Resolución General Nº 2955, resulta ser más sencillo, debido a que trata en su mayoría con comercio local, debido a que nada obsta a que se instrumenten transacciones internacionales vía Mercadolibre, pero lo cierto es que son la minoría; y además la mayoría de las transacciones son de comercio electrónico indirecto, en tanto lo que se compra por ese medio suelen ser bienes tangibles.

Por otro lado, el régimen instaurado por la Unión Europea, sí podía resultar de suma utilidad para fiscalizar las transacciones electrónicamente realizadas con países fuera de la Unión Europea. Cabe aclarar que, al día de la fecha, rigen otras normas en la Unión Europea que exigen también la registración para los proveedores de servicios intracomunitarios.

En lo que a este punto respecta, resulta fundamental la asistencia recíproca entre los fiscos, a fin de poder cruzar información y evitar de esa manera la evasión, que de otro modo, sería imposible de investigar, debido a que el proceso excede el marco de las jurisdicciones particulares para ser un fenómeno global.

En otro orden de ideas, en lo relativo a la falta de un método uniforme aprobado por los países para tratar impositivamente este tipo de operaciones, es importante destacar la labor de la Organization for Economic Cooperation and Development (O.E.C.D.) en tanto busca que las transacciones electrónicas directas, sean asimiladas a prestaciones de servicios y tributen los impuestos tipo I.V.A. en el lugar en que se consuma el servicio.

A su vez, esta falta de uniformidad puede devenir por dos motivos: la existencia de países que no utilizan impuestos tipo I.V.A.; y porque los países que sí lo utilizan, pueden tener normas diferentes en cuanto al lugar de imposición, o el tratamiento que deban recibir las transacciones electrónicas.

El primero de los problemas puede resultar, por ejemplo, en el comercio con Estados Unidos, con los sales tax que cada uno de los estados impone, que a diferencia del impuesto al valor agregado, es un impuesto que se aplica sobre la venta al consumidor final (precio de venta x alícuota del impuesto). Cabe señalar que se aplica también a servicios, según lo dispuesto por cada estado, o incluso por cada municipio.

De esta manera, podrían llegar a cobrar un sales tax a quien exporte un producto o un servicio desde Estados Unidos, y también un impuesto al valor agregado en el país de destino.

Esto podría afectar al comercio electrónico indirecto, al darse simultáneamente la figura de “venta” en Estados Unidos y la de “importación de bienes” en el país de destino.

El comercio electrónico directo, también se vería afectado, en tanto el estado grave las transacciones de servicios. Si bien en este punto hay que recordar que los Estados Unidos se resiste abiertamente a abarcar a todo el comercio electrónico como prestaciones de servicios.

En ese sentido cabe recordar lo expresado por Joseph Guttantag, Subsecretario de Tesoro de los Estados Unidos: “… nosotros debemos resistir la tentación de establecer respuestas que representen una simplificación o generalización, como ser, por ejemplo, la conclusión que la provisión de información digitalizada, es en todos los casos, provisión de servicios y no la provisión de bienes o de derechos de uso sobre un intangible”. [12]

Es comprensible esa postura, debido a que históricamente los Estados Unidos es uno de los principales exportadores de información digitalizada, por lo que, de apoyar la tesis de tratar la provisión de información digitalizada como una prestación de servicio, y sostener por lo tanto, que la jurisdicción con la potestad de imposición, es la del país de destino (o utilización efectiva, o domicilio del contratante), estaría relegando su propia potestad de gravar esas exportaciones.

En cuanto al segundo punto (diferencias legislativas entre los países que utilizan el impuesto al valor agregado), el consenso mundial de que la imposición en materia de impuesto al valor agregado debe ser en el país de destino, es generalizada; pero, en donde se encuentran problemas, es en los términos usados para plasmarla.

En ese sentido se pueden utilizar, las frases “efectiva utilización”, “aprovechamiento económico” o “apropiación en una cadena productiva”. Todas ellas si bien apuntan a lo mismo, en la práctica puede resultar difícil dilucidar cuál es el estado con la potestad de imposición, sobre todo tratándose de operaciones complejas.

Cuestión esta que, en principio, sólo sería solucionable mediante negociación y acuerdos multilaterales entre las partes.

[1] Datos extraídos del O.E.C.D. Observer, “VAT´s next half century: Towards a single – rate system?”, N° 284 Q1 2011.

[2] Datos extraídos del Informe de Recaudación de Recursos de Tributarios del mes de marzo de 2011.

[3] “O.E.C.D. International V.A.T./G.S.T. Guidelines on Neutrality”, Comittee en Fiscal Affairs, Working Party Nº 9 on consumption taxes.

[4] “Comercio Electrónico analizado desde la perspectiva contable”, Editorial La Ley, 2002.

[5] “International Taxation of Electronic Commerce”, Richard A. Westin, Kluwer Law International 2007.

[6] Boletín Oficial del 21/05/93.

[7] Tribunal Fiscal de la Nación, Sala A, Sentencia del 06/12/99.

[8] El 19/10/99 por Resolución Nº 1.248 del Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos, se aprobó el segundo informe de progreso del mencionado grupo de trabajo.

[9] Todas las citas relacionadas a la Sexta Directiva (77/388/CEE del 17 de mayo de 1977) se corresponden con el texto publicado en http://eur–lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=CELEX:31977L0388:ES:HTML.

[10] En lo que refiere a esta Directiva, se ha publicado en el diario oficial de la Unión Europea del 11 de diciembre de 2006 (Nº 347) una corrección de errores.

[11] “Tributación de los Negocios Efectuados por Medios Electrónicos”, Capítulo Sexto, Pablo Campagnale, Editorial La Ley.

[12] Ob cit. 11.

FIDEICOMISOS FINANCIEROS Y NO FINANCIEROS

Catalogador — 2012-05-17T19:30:57Z

ANALÍA SANTOS ROMERO

1. INTRODUCCIÓN

A través de la Resolución General Nº 2419 (B.O. del 06/03/2008), la Administración Federal de Ingresos Públicos implementó un régimen de información respecto de los fideicomisos, tanto financieros como no financieros, con el objetivo de optimizar su función fiscalizadora y el control de las obligaciones tributarias, a cargo de los sujetos que revistan el carácter de administradores (fiduciarios).

En esta oportunidad, por medio de la Resolución General Nº 3312 (B.O. del 19/04/2012), se extendió el alcance de dicho régimen de información y se procedió a la implementación de un procedimiento para la registración de determinadas operaciones.

Las disposiciones de esta resolución general entrarán en vigencia a partir del 1º de julio de 2012.

2. NOCIONES BÁSICAS [1]

2.1. Concepto de fideicomiso

De conformidad con lo establecido por el artículo 1º la Ley Nº 24.441, habrá fideicomiso cuando una persona (fiduciante) transmita la propiedad fiduciaria de bienes determinados a otra (fiduciario), quien se obliga a ejercerla en beneficio de quien se designe en el contrato (beneficiario), y a transmitirlo al cumplimiento de un plazo o una condición al fiduciante, al beneficiario o al fideicomisario.

2.2. Partes del fideicomiso

Forman parte del contrato de fideicomiso las siguientes partes:

a) Fiduciante.

b) Fiduciario.

c) Beneficiario.

d) Fideicomisario.

2.2.1. Fiduciante

El fiduciante es el propietario del o de los bienes que se transmiten a través del contrato de fideicomiso e instruye al fiduciario acerca del encargo que deberá cumplir, pudiendo ser éste una persona física o jurídica, y es quien designa al fiduciario.

Por ejemplo, en el caso de un emprendimiento inmobiliario, serían los inversores que entregan diversos bienes al administrador, como puede ser dinero, inmuebles, materiales, etcétera.

2.2.2. Fiduciario

El fiduciario es el administrador del fideicomiso. Es quien tiene la “propiedad fiduciaria” de los bienes recibidos del fiduciante y la obligación de darle a los bienes el destino establecido en el contrato.

Conforme lo establecido por el artículo 6º de la Ley Nº 24.441 el fiduciario deberá cumplir las obligaciones impuestas por la ley o la convención con la prudencia y diligencia del buen hombre de negocios que actúa sobre la confianza depositada en él.

El fiduciario puede llegar a responder con sus propios bienes, en el caso de que no actúe con la prudencia y diligencia del buen hombre de negocios.

El fiduciario, salvo estipulación en contrario, tendrá derecho al reembolso de los gastos y a una retribución. Si ésta no hubiese sido fijada en el contrato, la fijará el juez teniendo en consideración la índole de la encomienda y la importancia de los deberes a cumplir.

2.2.3. Beneficiario

El beneficiario es aquella persona (física o jurídica) a favor de la cual se administran los bienes fideicomitidos, recibiendo los frutos que produzcan. Puede ser el mismo fiduciante o alguien a quien este designe.

Conforme lo establece el artículo 2º de la Ley Nº 24.441, el contrato deberá individualizar al beneficiario, quien podrá ser una persona física o jurídica, que puede o no existir al tiempo del otorgamiento del contrato; en este último caso deberán constar los datos que permitan su individualización futura.

Puede haber más de un beneficiario.

2.2.4. Fideicomisario

El fideicomisario es el destinatario de los bienes una vez cumplido el plazo o condición a que está sometido el dominio fiduciario. No necesariamente debe estar estipulado en el contrato la existencia del fideicomisario; en caso de que no lo esté, el destinatario final seré el beneficiario.

Conforme lo establece el artículo 26 de la Ley Nº 24.441 una vez producida la extinción del fideicomiso, el fiduciario estará obligado a entregar los bienes fideicomitidos al fideicomisario o a sus sucesores, otorgando los instrumentos y contribuyendo a las inscripciones registrables que correspondan.

2.3. Tipos de fideicomisos

2.3.1. Fideicomiso financiero

De conformidad con lo establecido por la Ley Nº 24.441, el fideicomiso financiero es aquel contrato de fideicomiso, en el cual el fiduciario es una entidad financiera o una sociedad especialmente autorizada por la Comisión Nacional de Valores para actuar como fiduciario financiero, y beneficiario son los titulares de certificados de participación en el dominio fiduciario o de títulos representativos de deuda garantizados con los bienes así transmitidos.

2.3.2. Fideicomisos inmobiliarios

El fideicomiso inmobiliario se basa en utilizar a la figura del fideicomiso para la construcción de un determinado emprendimiento inmobiliario, donde los fiduciantes aportan bienes (tales como terreno, materiales, dinero, entre otros) con el fin de que el fiduciario (administrador) lleve a cabo el emprendimiento, entregándole los frutos del mismo a los beneficiarios una vez culminado el plazo y/o condición.

2.3.3. Fideicomisos de administración

En este tipo de fideicomiso el fiduciante le entrega una cantidad determinada de bienes al fiduciario para que los administre y le entregue los frutos obtenidos al beneficiario.

2.3.4. Fideicomisos de garantía

El fideicomiso de garantía tiene como función servir de garantía de una determinada deuda.

3. RÉGIMEN DE INFORMACIÓN ANUAL

3.1. Sujetos obligados a cumplir con el régimen de información

Los sujetos que actúen en carácter de fiduciarios deberán cumplir con un régimen de información anual respecto de los fideicomisos constituidos en el país, financieros o no financieros, así como los sujetos residentes en el país –de conformidad con lo establecido por la Ley de Impuesto a las Ganancias– que actúen como fiduciarios, fiduciantes y/o beneficiarios de fideicomisos constituidos en el exterior.

3.2. Información a suministrar

Los sujetos obligados deberán proporcionar a la Administración Federal de Ingresos Públicos la siguiente información:

1) Fideicomisos constituidos en el país:

1.1. Del fideicomiso no financiero:

a) Fiduciantes, fiduciarios, beneficiarios y fideicomisarios: Apellido y nombres, denominación o razón social, Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.).

En caso que posea, la Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.) del sujeto no residente y/o Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), o Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) del representante legal en el país.

b) Clase o tipo de fideicomiso.

c) Datos identificatorios del/de los bien/es y monto total por entregas de dinero o bienes realizados por los fiduciantes en el período a informar así como el total acumulado al final del período informado, valuados de conformidad con lo establecido por la Ley de Impuesto a las Ganancias.

d) Información contable del período informado:

Fecha de cierre de ejercicio.

Total del activo.

Resultado contable.

Resultado impositivo.

Asignación de resultados.

Retenciones y pagos a cuenta a fiduciantes beneficiarios, de corresponder.

1.2. Del fideicomiso financiero:

a) Fiduciantes, fiduciarios, beneficiarios y fideicomisarios: Apellido y nombres, denominación o razón social, Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.). Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.).

En caso que posea, la Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.) del sujeto no residente y/o Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) o Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) del representante legal en el país.

b) Detalle y monto total de activos fideicomitidos.

c) Detalle de la emisión a valores nominales y su composición (valor nominal, tipo y clases de títulos).

d) Valor residual de los títulos valores representativos de deuda y/o sobre los certificados de participación.

2) Fideicomisos (Trusts) constituidos en el exterior:

2.1. Datos a suministrar por los fiduciarios/fiduciaries/trustees o similares:

a) Denominación del fideicomiso, país de constitución, y con relación a su residencia fiscal: País, Número de Identificación Tributaria (NIF) y domicilio.

b) Clase o tipo de fideicomiso.

c) Fiduciantes/trustors/settlors o similares y beneficiarios/beneficiaries: Apellido y nombres, denominación o razón social, Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.).

En caso que posea, la Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.) del sujeto no residente y/o Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) o Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) del representante legal en el país.

d) Datos identificatorios del/de los bien/es y monto total por entregas de dinero o bienes realizados por los fiduciantes en el período a informar así como el total acumulado al final del período informado, y/o

e) Títulos valores emitidos (trust securities) por el fideicomiso o en su caso el fiduciario, cualquiera sea su naturaleza, y su valor residual.

2.2. Datos a suministrar por los fiduciantes/ trustors/ settlors o similares:

a) Clase o tipo de fideicomiso, denominación, país de constitución, y con relación a su residencia fiscal: País, Número de Identificación Tributaria (NIF) y domicilio.

b) Fiduciarios/fiduciaries/trustees o similares: Apellido y nombres, denominación o razón social, Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.).

En caso que posea, la Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.) del sujeto no residente y/o Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) o Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) del representante legal en el país.

Respecto de los beneficiarios deberán informarse dichos datos, cuando se cuente con los mismos.

c) Datos identificatorios del/de los bien/es y monto total por entregas de dinero o bienes realizados en el período a informar así como el total acumulado al final del período informado, y/o

d) Títulos valores emitidos (trust securities) por el fideicomiso o en su caso el fiduciario, cualquiera sea su naturaleza y su valor residual.

2.3. Datos a suministrar por los beneficiarios/beneficiaries:

a) Clase o tipo de fideicomiso, denominación, país de constitución, y con relación a su residencia fiscal: País, Número de Identificación Tributaria (NIF) y domicilio.

b) Fiduciarios/fiduciaries/trustees o similares y fiduciantes/trustors/settlors o similares: Apellido y nombres, denominación o razón social, Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.).

De tratarse de sujetos no residentes deberá indicarse la nacionalidad –o país de constitución en el caso de personas jurídicas–, y con relación a su residencia tributaria: País, Número de Identificación Tributaria (NIF) y domicilio. En caso que posea, la Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.) del sujeto no residente y/o Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) o Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) del representante legal en el país.

Respecto de los fiduciantes/trustors/settlors o similares deberán informarse dichos datos, cuando se cuente con los mismos.

c) Títulos valores (trust securities) suscriptos en poder del beneficiario informante, emitidos por el fideicomiso o en su caso el fiduciario, cualquiera sea su naturaleza y su valor residual.

d) Beneficios percibidos en el período, de corresponder.

3.3. Presentación de la información

La información detallada precedentemente deberá suministrarse mediante la utilización del programa aplicativo denominado “A.F.I.P. – D.G.I. Fideicomisos del País y del Exterior – Versión 1.0”, el cual funciona bajo la plataforma del “Sistema Integrado de Aplicaciones (S.I.Ap.)”. [2]

Generada la información, la misma deberá ser presentada a través de la página web de la Administración Federal de Ingresos Públicos mediante el empleo de la Clave Fiscal.

Cuando el archivo generado que contenga la información a transmitir tenga un tamaño de 5 Mb o superior y los sujetos se encuentren imposibilitados de remitirlo electrónicamente –debido a limitaciones en su conexión–, o en el supuesto de inoperatividad del sistema, en sustitución del procedimiento de presentación vía internet, podrán suministrar la pertinente información mediante la entrega, en la dependencia del Organismo Fiscal que tenga a su cargo el control de sus obligaciones fiscales, de los soportes magnéticos u ópticos, acompañados del respectivo formulario de declaración jurada.

3.4. Vencimiento para la presentación

La información a suministrar será la correspondiente al 31 de diciembre de cada año, debiendo ser presentada hasta las siguientes fechas del año inmediato siguiente:

Terminación C.U.I.T.	Fecha de vencimiento
0 ó 1	Hasta el 27 de julio, inclusive
2 ó 3	Hasta el 28 de julio, inclusive
4 ó 5	Hasta el 29 de julio, inclusive
6 ó 7	Hasta el 30 de julio, inclusive
8 ó 9	Hasta el 31 de julio, inclusive

Si la fecha de vencimiento coincide con un día feriado o inhábil, el mismo –y los vencimientos siguientes– se trasladará al o los días hábiles inmediatos siguientes.

3.5. Vigencia

El régimen de información anual tiene vigencia a partir del período finalizado el día 31 de diciembre de 2011.

De tratarse de fideicomisos constituidos en el exterior, los sujetos residentes en el país que actúen como fiduciarios, fiduciantes y/o beneficiarios se encuentran obligados a informar los datos detallados precedentemente, respecto de los años 2009 y 2010, las los días 27, 28, 29, 30 o 31 del mes de julio de 2012, según la terminación de la Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), siempre que la fecha de constitución del pertinente fideicomiso así lo permita.

Los sujetos obligados que hayan presentado la declaración jurada correspondiente al año 2011 en los términos establecidos en la Resolución General Nº1 2419, deberán confeccionar y presentar nuevamente dicha información de acuerdo con el régimen implementado por la Resolución General Nº 3312 bajo análisis.

4. REGISTRACIÓN DE OPERACIONES. RÉGIMEN DE INFORMACIÓN

4.1. Operaciones a informar

Los fiduciarios de fideicomisos financieros y no financieros constituidos en el país deberán cumplir con la registración de las siguientes operaciones:

a) Constitución inicial de fideicomisos.

b) Ingresos y egresos de fiduciantes y/o beneficiarios, que se produzcan con posterioridad al inicio.

De tratarse de fideicomisos financieros, deberá detallarse el resultado de la suscripción o colocación.

c) Transferencias o cesiones gratuitas u onerosas de participaciones o derechos en fideicomisos.

d) Entregas de bienes efectuadas a fideicomisos, con posterioridad a su constitución.

e) Modificaciones al contrato inicial.

f) Asignación de beneficios.

g) Extinción de contratos de fideicomisos.

Cabe aclarar que los sujetos residentes en el país que actúen como fiduciantes y/o beneficiarios en fideicomisos constituidos en el exterior, únicamente registrarán las operaciones relacionadas con sus respectivas participaciones.

Asimismo, los vendedores o cedentes y adquirentes o cesionarios de participaciones en fideicomisos constituidos en el país, únicamente registrarán las transferencias o cesiones gratuitas u onerosas de participaciones o derechos en fideicomisos.

4.2. Sujetos obligados a informar

La obligación de registrar las operaciones indicadas precedentemente deberá ser efectuada por:

a) Los fiduciarios de fideicomisos financieros y no financieros constituidos en el país.

b) Sujetos residentes en el país que actúen como fiduciarios en fideicomisos constituidos en el exterior.

c) Sujetos residentes en el país que actúen como fiduciantes y/o beneficiarios en fideicomisos constituidos en el exterior, únicamente por las operaciones relacionadas con sus respectivas participaciones.

d) Vendedores o cedentes y adquirentes o cesionarios de participaciones en fideicomisos constituidos en el país, respecto de transferencias o cesiones gratuitas u onerosas de participaciones o derechos en fideicomisos.

4.3. Plazo para informar

La registración de las operaciones detalladas precedentemente deberá realizarse dentro de los diez (10) días hábiles administrativos contados a partir de la fecha de formalización de la operación (por ejemplo: cancelación total o parcial, documento público o privado, actas o registraciones, entre otras, la que ocurra primero).

4.4. Procedimiento a seguir

A los efectos de registrar las operaciones, los sujetos obligados deberán ingresar a la página web de la Administración Federal de Ingresos Públicos, con Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) y Clave Fiscal al servicio “Registración de Fideicomisos del País y del Exterior”. [3]

Una vez ingresados los datos requeridos por la aplicación, de resultar aceptada la transmisión, el sistema emitirá un comprobante que revestirá el carácter de acuse de recibo.

4.5. Datos a suministrar

Los datos que deberán ser registrados son los siguientes:

1) Constitución inicial:

Denominación del fideicomiso.

País donde se constituye.

Legislación aplicable.

Fecha de constitución.

Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) o, en su caso, Número de Identificación Fiscal (NIF) en el país de constitución.

Tipo o clase de fideicomiso.

Objeto.

Identificación de fiduciario, fiduciante/s, beneficiarios, fideicomisarios.

Datos identificatorios del/de los bien/es y monto total por entregas de dinero o bienes efectuadas en el contrato inicial.

Plazo de duración.

De tratarse de fideicomisos financieros, además de los datos indicados precedentemente, deberá informarse el detalle de la emisión y su composición (valor nominal, tipo y clases de títulos).

2) Ingresos y egresos de fiduciantes y/o beneficiarios:

Identificación del fideicomiso por el que se informa.

Ingreso/Egreso.

Fecha.

Identificación del sujeto que ingresa o egresa al fideicomiso y carácter (fiduciante, beneficiario, fiduciante/beneficiario).

De tratarse de ingresos: Datos identificatorios del/de los bien/es y monto total por entregas de dinero o bienes efectuadas.

De tratarse de egresos: Beneficios o resultados asignados.

En el caso de fideicomisos financieros deberá informarse el detalle de la suscripción o colocación del fideicomiso, con la identificación de los beneficiarios, títulos y valores de suscripción.

3) Transferencias de participaciones o derechos:

Identificación del fideicomiso por el que se informa.

Fecha.

Identificación del derecho o participación que se transfiere.

Identificación de los operadores (cedente/cesionario) y carácter que adquiere el cesionario en el fideicomiso (fiduciante y/o beneficiario).

Monto total de la transacción.

4) Entregas de bienes al fideicomiso con posterioridad a su constitución:

Identificación del fideicomiso por el que se informa.

Fecha.

Identificación del aportante y carácter (fiduciante–fiduciante/beneficiario).

Datos identificatorios del/de los bien/es y monto total por entregas de dinero o bienes efectuadas.Total acumulado de bienes entregados al fideicomiso por el sujeto que se informa.

5) Modificaciones al contrato:

Identificación del fideicomiso por el que se informa.

Objeto: Fecha y descripción.

Plazo: Fecha y nuevo vencimiento.

Fiduciario: Fecha y datos identificatorios.

Otros cambios: Fecha y detalle.

6) Asignación de beneficios:

Identificación del fideicomiso por el que se informa.

Identificación del beneficiario.

Detalle de bienes asignados y monto.

Fecha de asignación.

Total acumulado de beneficios asignados al sujeto que se informa.

7) Extinción de contratos de fideicomisos:

Identificación del fideicomiso por el que se informa.

Fecha.

Motivo: Plazo, revocación, voluntad de partes, imposibilidad de cumplir objeto, liquidación, otros.

Detalle de la distribución final de bienes.

Cuando se solicite la identificación del fideicomiso, fiduciante, fiduciario, beneficiario y/o fideicomisario deberá indicarse:

Apellido y nombres, denominación o razón social.

Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.).

De tratarse de sujetos no residentes deberá indicarse la nacionalidad –o país de constitución en el caso de personas jurídicas–, y con relación a su residencia tributaria:

País,

Motivo: Plazo, revocación, voluntad de partes, imposibilidad de cumplir objeto, liquidación, otros.

Domicilio.

En caso que posea, la Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.), Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) o Clave de Identificación (C.D.I.) del sujeto no residente y/o Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) o Código Único de Identificación Laboral (C.U.I.L.) del representante legal en el país.

4.6. Vigencia

El régimen de registración de operaciones rige respecto de las operaciones formalizadas a partir del 1º de enero de 2012, inclusive.

Sin perjuicio de ello, las operaciones efectuadas entre el día 1º de enero de 2012 y el 1º de julio de 2012 –fecha de entrada en vigencia de la Resolución General Nº 3312–, deberán ser informadas hasta el último día hábil del mes inmediato siguiente a esta última fecha, es decir hasta el 31 de agosto de 2012.

5. OTRAS DISPOSICIONES

5.1. Operaciones concertadas en moneda extranjera

Las operaciones concertadas en moneda extranjera deberán informarse en moneda de curso legal considerando el tipo de cambio vendedor del Banco de la Nación Argentina –para la moneda en cuestión–, vigente al cierre del día hábil inmediato anterior al de la operación de que se trate.

5.2. Incumplimientos. Sanciones

El cumplimiento con el régimen de información anual y con la obligación de registrar las operaciones, conforme lo previsto en los Títulos I y II de la Resolución General Nº 3312 será requisito obligatorio para la tramitación de solicitudes que efectúen los agentes de información a partir de su vigencia, referidas a la incorporación y/o permanencia en los distintos registros implementados por la Administración Federal de Ingresos Públicos, a la obtención de certificados de crédito fiscal y/o de constancias de situación impositiva o previsional, entre otras.

Asimismo, el incumplimiento de las obligaciones de informar, dará lugar a la aplicación de las sanciones previstas en la Ley Nº 11.683.

De conformidad con lo establecido por el artículo sin número incorporado a continuación del artículo 38 de la Ley de Procedimientos Fiscales:

“Artículo ...— La omisión de presentar las declaraciones juradas informativas previstas en los regímenes de información propia del contribuyente o responsable, o de información de terceros, establecidos mediante resolución general de la Administración Federal de Ingresos Públicos, dentro de los plazos establecidos al efecto, será sancionada –sin necesidad de requerimiento previo– con una multa de hasta cinco mil pesos ($ 5.000), la que se elevará hasta diez mil pesos ($ 10.000) si se tratare de sociedades, empresas, fideicomisos, asociaciones o entidades de cualquier clase constituidas en el país, o de establecimientos organizados en forma de empresas estables –de cualquier naturaleza u objeto– pertenecientes a personas de existencia física o ideal domiciliadas, constituidas o radicadas en el exterior.

Cuando existiere la obligación de presentar declaración jurada informativa sobre la incidencia en la determinación del impuesto a las ganancias derivada de las operaciones de importación y exportación entre partes independientes, la omisión de hacerlo dentro de los plazos generales que establezca la Administración Federal de Ingresos Públicos, será sancionada, sin necesidad de requerimiento previo, con una multa de un mil quinientos pesos ($ 1.500), la que se elevará a nueve mil pesos ($ 9.000) si se tratare de sociedades, empresas, fideicomisos, asociaciones o entidades de cualquier clase constituidas en el país, o de establecimientos organizados en forma de empresas estables –de cualquier naturaleza u objeto– pertenecientes a personas de existencia física o ideal domiciliadas, constituidas o radicadas en el exterior.

En los supuestos en que la obligación de presentar declaraciones juradas se refiera al detalle de las transacciones –excepto en el caso de importación y exportación entre partes independientes– celebradas entre personas físicas, empresas o explotaciones unipersonales, sociedades locales, fideicomisos o establecimientos estables ubicados en el país con personas físicas, jurídicas o cualquier otro tipo de entidad domiciliada, constituida o ubicada en el exterior, la omisión de hacerlo dentro de los plazos generales que establezca la Administración Federal de Ingresos Públicos, será sancionada, sin necesidad de requerimiento previo, con una multa de diez mil pesos ($ 10.000), la que se elevará a veinte mil pesos ($ 20.000) si se tratare de sociedades, fideicomisos, asociaciones o entidades de cualquier clase constituidas en el país o de establecimientos organizados en forma de empresas estables –de cualquier naturaleza u objeto– pertenecientes a personas de existencia física o ideal domiciliadas, constituidas o radicadas en el exterior.

La aplicación de estas multas, se regirá por el procedimiento previsto en los artículos 70 y siguientes.”

Por su parte, el artículo sin número agregado a continuación del artículo 39 de la citada ley, dispone que:

“Artículo ...— Será sancionado con multas de quinientos pesos ($ 500) a cuarenta y cinco mil pesos ($ 45.000) el incumplimiento a los requerimientos dispuestos por la Administración Federal de Ingresos Públicos a presentar las declaraciones juradas informativas –originales o rectificativas– previstas en el artículo agregado a continuación del artículo 38 y las previstas en los regímenes de información propia del contribuyente o responsable, o de información de terceros, establecidos mediante Resolución General de la Administración Federal de Ingresos Públicos. .... ”

[1] Para ampliar este tema se recomienda leer: Darío J. Faure; “Fideicomisos.Aspectos Generales, Impositivos y Contables”, 2º edición, Aplicación Tributaria.S.A..

[2] Hasta el momento, el citado programa aplicativo no se encuentra disponible para su descarga en la página web de la Administración Federal de Ingresos Públicos.

[3] Hasta el momento, dicho servicio no se encuentra disponible en la página web de la Administración Federal de Ingresos Públicos.

PRESCRIPCIÓN

Catalogador — 2012-05-17T17:55:34Z

MARCOS GABRIEL GUTMAN Y MARINA VANESA DAMIANI

“PROVINCIA DEL CHACO c/RIVERO, RODOLFO ANIBAL s/APREMIO”

FALLO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACIÓN - FEBRERO, 10 de 2011

Magistrados: Dres. Ricardo Luis Lorenzetti, Elena Highton de Nolasco, Carlos S. Fayt, Juan Carlos Maqueda, E. Raúl Zaffaroni y Carmen M. Argibay.

1. La cuestión en litigio en los autos “Provincia del Chaco c/Rivero, Rodolfo Anibal s/Apremio” se circunscribe a dilucidar si el Código Tributario Provincial puede disponer una forma diversa de cómputo de la prescripción y un plazo de suspensión más extenso que los previstos por el legislador nacional, de manera uniforme para toda la República, los cuales se hallan regulados en el Código Civil.

Procuración General de la Nación

Suprema Corte:

I

A fs. 61/66, el Juzgado en lo Civil y Comercial de la Tercera Nominación de la Provincia del Chaco rechazó el planteo de inconstitucionalidad de los artículos 87, 88, 91 y 92 del Código Tributario Provincial (Decreto Ley Nº 2.444/62, t.o. en 1983, al que se referirán las citas siguientes) y, en consecuencia, desestimó la excepción de prescripción opuesta por el demandado y mandó llevar adelante la ejecución hasta el íntegro pago del impuesto sobre los ingresos brutos de los períodos septiembre de 1995 a mayo de 1997.

II

A fs. 183/189, la Sala III de la Cámara de Apelaciones en lo Civil y Comercial revocó parcialmente esa decisión y declaró prescriptos los períodos septiembre de 1995 a diciembre de 1996.

Para así decidir, en lo que aquí interesa, declaró inconstitucional el artículo 91, inciso a), del Código Tributario Provincial, el cual dispone que se suspenderá por tres (3) años el curso del plazo de prescripción de las acciones y poderes fiscales –para la determinación y para el cobro de los tributos– desde la fecha en que se notifique el inicio de las actuaciones administrativas tendientes a determinar el impuesto y/o la intimación de pago de los declarados por él propio contribuyente o determinados por la Dirección de Rentas.

Por imperio de la doctrina sentada por esta Corte en Fallos: 326:3899 (“Filcrosa S.A. s/Quiebra s/Incidente de verificación de Municipalidad de Avellaneda”) sostuvo que corresponde aplicar el artículo 3.986 del Código Civil, que establece que la prescripción liberatoria se suspende por una sola vez por la constitución en mora del deudor y tiene efecto durante un (1) año.

III

Recurrida la sentencia de cámara únicamente por la actora (cfr. fs. 193/211), el Superior Tribunal de Justicia de la Provincia del Chaco hizo lugar al recurso y declaró su nulidad (cfr. fs. 242/248).

Manifestó que, inicialmente, no constituye derivación razonada del derecho vigente concluir que, ante la existencia de una colisión entre las normas de derecho común –como lo son las del Código Civil– y las de derecho público provincial –en este caso, las establecidas en el Código Tributario–, deban prevalecer las primeras.

Agregó que el precedente de Fallos: 326:3899, así como otros en el mismo sentido del propio tribunal local, no resultan de aplicación por referirse a supuestos en que una de las partes era el municipio, el que tiene potestades tributarias diferentes de las provincias.

Por tal razón, “y sin entrar a emitir opinión sobre la procedencia de la postura de la parte recurrente, que debe ser examinada con amplia jurisdicción por los tribunales ordinarios” (cfr. fs. 247, segundo párrafo), entendió que aparecían configurados los requisitos que hacen a la existencia de la arbitrariedad, por lo que correspondía acoger favorablemente los agravios de la accionante en ese aspecto.

En consecuencia, ordenó la devolución de los autos a la Cámara de Apelaciones para que, por medio de la Sala que correspondiera, se dictara un nuevo pronunciamiento.

IV

Devueltas las actuaciones a la cámara, ésta, por intermedio de su Sala IV, rechazó la prescripción opuesta por los restantes períodos en controversia (septiembre de 1995 a diciembre de 1996, cfr. fs. 262/266).

Para resolver de esta forma, señaló preliminarmente que la cuestión de la constitucionalidad del artículo 91, inciso a), del Código Tributario Provincial había sido zanjada por el Superior Tribunal, cuyo criterio resulta de obligatorio acatamiento en virtud de la supremacía que le reconoce la Constitución.

Sentado lo anterior, ingresó al examen de la defensa interpuesta e indicó que la Resolución Nº 1.137, emanada de la Dirección de Rentas y notificada a la ejecutada el 24/06/97, había suspendido el curso de la prescripción por el lapso de tres (3) años en los términos del ya citado artículo 91, inciso a), del Código Tributario Provincial, toda vez que ella constituye una actuación tendiente a determinar el tributo.

En estas condiciones, sostuvo que al 17/02/2003 (fecha de interposición de la demanda), no se había agotado aún el plazo de cinco (5) años fijado en el artículo 86 del Código Tributario Provincial para que el Fisco ejercite sus acciones y poderes para exigir el pago del tributo por los períodos por los cuales subsistía la controversia y, por ende, el apremio debía prosperar.

V

Impugnada esta decisión esta vez por la ejecutada, a fs. 324/331 el Superior Tribunal de Justicia de la Provincia del Chaco confirmó el pronunciamiento apelado.

En primer término, rechazó la arbitrariedad imputada al fallo, pues consideró que no presenta vicios de gravedad suficiente y que las imputaciones que realizó el recurrente sólo traducían una mera discrepancia con la solución allí adoptada.

En segundo lugar, señaló que la Provincia puede válidamente fijar plazos y causales de suspensión de la prescripción diferentes de los establecidos en el Código Civil pues esta atribución encuentra sustento en los poderes reservados en el artículo 121 de la Constitución Nacional, norma que se halla en conjunción con sus artículos 4º y 75, inciso 12).

VI

Disconforme, la demandada interpuso el recurso extraordinario de fs. 337/351, concedido a fs. 363/364.

Esgrime que el Superior Tribunal local hizo prevalecer las normas del Código Tributario Provincial que regulan el instituto de la prescripción liberatoria en contraposición con lo dispuesto por el Código Civil, lo que implica un alzamiento contra la asignación de competencias establecida en el artículo 75, inciso 12), de la Constitución Nacional y también contra lo ya resuelto por V.E. en Fallos: 326:3899 y posteriores.

Especifica que, pese a tratarse de una resolución dictada en el marco de un juicio de ejecución fiscal, constituye una sentencia definitiva, pues la defensa de prescripción basada en la inconstitucionalidad del artículo 91, inciso a), del Código Tributario Provincial no puede ser replanteada en un juicio ordinario posterior.

VII

A mi modo de ver, los agravios invocados suscitan cuestión federal suficiente para la apertura del recurso extraordinario, habida cuenta de que el superior tribunal de la causa (cfr. artículo 163, inciso 3), de la Constitución Provincial) se pronunció por la validez del artículo 91, inciso a), del Código Tributario Provincial, cuestionado oportunamente por ser contrario al artículo 3.986 del Código Civil y violatorio del artículo 75, inciso 12) de la Constitución Nacional (artículo 14, inciso 2), Ley Nº 48).

Por otra parte, si bien en principio las sentencias en los juicios ejecutivos no reúnen el carácter de definitivas a los fines del recurso previsto en el artículo 14 de la Ley Nº 48, debido a la posibilidad que asiste a los litigantes de plantear nuevamente el tema, ya sea por parte del Fisco librando una nueva boleta de deuda o, por el ejecutado, mediante la vía de repetición (Fallos: 308:1230; 311:1724, entre otros), en la presente causa se ha controvertido lo relativo a la procedencia de la excepción de prescripción (artículo 72, inciso e), del Código Tributario Provincial), de tal forma que lo aquí resuelto no podrá ser planteado posteriormente (artículo 531, tercer y cuarto párrafo del Código Procesal Civil y Comercial de la Provincia, Ley Nº 968, y arg. de Fallos: 271:158; 294:363; 315:2954; 321:706, entre otros).

Pienso que no obsta a lo expuesto el anterior pronunciamiento del Superior Tribunal, obrante a fs. 242/248, puesto que allí se tachó de arbitraria a la resolución recurrida y se ordenó a la cámara dictar una nueva “sin entrar a emitir opinión sobre la procedencia de la postura de la parte recurrente, que debe ser examinada con amplia jurisdicción por los tribunales ordinarios”.

En estas condiciones, es claro para mí que el recurso extraordinario contra esta última sentencia era prematuro, pues se hallaba pendiente la nueva resolución que debía adoptar la cámara en base a los hechos y las pruebas existentes en la causa, la cual –incluso podía hasta haber tornado innecesaria la posterior intervención de esta Corte (Fallos: 215:248).

VIII

Sentado lo anterior, pienso que la cuestión en litigio se circunscribe a dilucidar si el Código Tributario Provincial puede disponer una forma diversa de cómputo de la prescripción y un plazo de suspensión más extenso que los previstos por el legislador nacional, de manera uniforme para toda la República, los cuales se hallan regulados en el Código Civil.

En mi criterio, estas cuestiones son sustancialmente análogas a las ya resueltas por V.E. en Fallos: 326:3899, doctrina reiterada en Fallos: 327:3187; 332:616; 332:2108; 332:2250 y en las causas M.376, L.XXXVII, “Municipalidad de Resistencia c/ Biolchi, Rodolfo Eduardo y Biolchi, Luis Ángel si ejecución fiscal”, sentencia del 8 de septiembre de 2009, y en F.358, L.XLV, “Fisco de la Provincia de Buenos Aires –incidente de verificación de crédito en: Corralón Sánchez Elía S.R.L.– quiebra”, sentencia del 28/09/2010, entre otros, a cuyos fundamentos me remito en cuanto fueren aplicables a esta causa.

En tales circunstancias, es menester recordar que es conocida la jurisprudencia del Tribunal en cuanto a que no obstante que sólo decide en los procesos concretos que le son sometidos, y que sus fallos no resultan obligatorios para casos análogos, los jueces inferiores tienen el deber de conformar sus decisiones a sus sentencias (Fallos: 25:365; 307:1094; 315:2386, entre otros). De allí deviene la conclusión de que carecen de fundamento las resoluciones de los tribunales inferiores que se apartan de los precedentes de la Corte sin aportar nuevos argumentos que justifiquen modificar la posición sentada por el Tribunal, en su carácter de intérprete supremo de la Constitución Nacional y de las leyes dictadas en su consecuencia, especialmente en supuestos como el presente, donde dicha posición fue expresamente invocada por el apelante.

IX

Por lo hasta aquí expuesto, considero que corresponde hacer lugar al recurso extraordinario, revocar la sentencia apelada y devolver las actuaciones para que, por medio de quien corresponda, se dicte una nueva conforme a lo aquí dictaminado.

Buenos Aires, 10 de febrero de 2011

Laura M. Monti

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Catalogador — 2012-05-17T16:46:03Z

ALEJANDRO CRIVELLA

VALOR LOCATIVO PRESUNTO. Inmuebles afectados alternativamente como casa–habitación

BOLETÍN Nº 170 (A.F.I.P./D.G.I.) – SEPTIEMBRE DE 2011

CONSULTA:

Se consulta sobre el tratamiento que cabe conceder frente al artículo 41, incisos f) y g) de la Ley de Impuesto a las Ganancias, a la vivienda que según se manifiesta, es utilizada en forma circunstancial y alternativamente a la casa–habitación, por razones de comodidad y seguridad frente a exigencias de horarios en el cumplimiento de las obligaciones laborales estudiantiles.

RESPUESTA:

Se concluyó que el inmueble objeto de consulta no encuadra –en principio– en las previsiones del artículo 41, incisos f) y g), de la ley del tributo, salvo que se compruebe que el mismo ha sido verdaderamente afectado a una finalidad semejante a la de recreo o veraneo, o bien cedido gratuitamente o a un precio no determinado.

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Catalogador — 2012-05-17T16:44:12Z

ALEJANDRO CRIVELLA

REORGANIZACIÓN DE EMPRESAS. Explotación unipersonal que se convierte en sociedad anónima. Mantenimiento del capital

BOLETÍN Nº 170 (A.F.I.P./D.G.I.) – SEPTIEMBRE DE 2011

CONSULTA:

Se consulta acerca de la viabilidad de encuadrar en el contexto de una reorganización libre de impuestos en los términos del inciso c) del artículo 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (t.o. en 1997 y sus modificaciones) a la transferencia de un patrimonio afectado a una explotación unipersonal de carácter comercial destinándolo a la creación de una sociedad anónima. Adicionalmente, se agrega un planteo respecto del cumplimiento de la exigencia de publicidad de la transferencia de fondo de comercio exigida por la Ley Nº 11.867.

RESPUESTA:

En razón de que más del 80% de la sociedad anónima continuadora pertenece al dueño de la empresa unipersonal que se reorganiza, y al momento de la reestructuración el citado titular mantiene individualmente dicho porcentaje de participación inalterado en la aludida sociedad, el citado traspaso encuadra en las previsiones del inciso c) del sexto párrafo del artículo 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (t.o. en 1997 y sus modificaciones) mientras dicha reestructura cumpla además con los otros requisitos que para el caso exige la mentada ley y su reglamentación.

En la medida que la reestructuración pretendida conlleve una transferencia de fondo de comercio en los términos de la Ley Nº 11.867, su encuadramiento como venta y transferencia entre entidades jurídicamente independientes que constituyen un mismo conjunto económico según la norma tributaria pertinente, exige la presentación de la documentación requerida en el punto 3, inciso c), Anexo II de la Resolución General Nº 2513.

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Catalogador — 2012-05-17T16:41:45Z

ALEJANDRO CRIVELLA

FIDEICOMISO INMOBILIARIO. Adjudicación de unidades a fiduciantes–beneficiarios y/o a simples beneficiarios en su carácter de cesionarios de derechos

BOLETÍN Nº 167 (A.F.I.P./D.G.I.) – JUNIO DE 2011

CONSULTA:

Se consultó acerca del tratamiento tributario que corresponde otorgar en el impuesto a las ganancias a la adjudicación de las unidades funcionales por parte del fideicomiso a los fiduciantes en su carácter de beneficiarios; y el tratamiento impositivo de la cesión del derecho de adjudicación de las unidades funcionales que los fiduciantes beneficiarios podrían celebrar con terceros.

RESPUESTA:

Se concluyó que en los casos de fideicomisos en los que existan beneficiarios que no revistan el carácter de fiduciantes, el sujeto pasivo del impuesto será, en todo caso el fideicomiso, teniendo en cuenta que la ley del gravamen no admite la tributación proporcional en cabeza de los fiduciantes beneficiarios y el fideicomiso.

Asimismo, se señaló que en los casos en que se plantee una situación mixta, en la que concurran fiduciantes beneficiarios junto con otros simples beneficiarios que hayan adquirido tal derecho, por ejemplo, en virtud de un contrato de cesión, por imperativo legal es el fideicomiso quien debe tributar en los términos del artículo 69, inciso a), punto 6 de la ley del impuesto, puesto que el único supuesto en que corresponde la exclusión del fideicomiso como sujeto será cuando exista una total adecuación entre fiduciantes y beneficiarios.

Además se indicó que aun cuando los aspectos vinculantes de la consulta versen sobre el tratamiento tributario que corresponde conceder en el impuesto a las ganancias a la adjudicación de unidades a los fiduciantes beneficiarios, el contrato del presente fideicomiso prevé en una de sus cláusulas, que los beneficiarios del mismo serán los fiduciantes o sus cesionarios, por lo que cabe tener presente que en el supuesto de verificarse en la operatoria ganancias gravadas, el sujeto pasivo será el fideicomiso, resultando para ello necesario indagar acerca de cuál es el valor de esas transferencias, a los fines de establecer si se ha generado ganancia gravada, resultando de aplicación al respecto lo previsto en el artículo 55 de la ley del gravamen.

En lo atinente al tratamiento impositivo de la cesión del derecho de adjudicación de las unidades funcionales que los fiduciantes beneficiarios podrían celebrar con terceros, corresponderá analizar la situación tributaria de cada fiduciante en particular, a efectos de poder determinar la gravabilidad o no en el impuesto a las ganancias de la cesión de derechos de adjudicación que los mismos realicen.

Se dejó expresada una salvedad en el sentido que el criterio expuesto resultará de aplicación siempre que bajo la estructura contractual de un fideicomiso no se encubra un contrato con una finalidad típica diversa a la mera construcción y adjudicación al costo, como por ejemplo, la de comercialización y venta de unidades a terceros.

IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

Catalogador — 2012-05-17T16:38:47Z

ALEJANDRO CRIVELLA

ARTÍCULO 3º, APARTADO 1, INCISO D) DE LA LEY Nº 16.656. Exención subjetiva. Instituciones religiosas

BOLETÍN Nº 170 (A.F.I.P./D.G.I.) – SEPTIEMBRE DE 2011

PLANTEO:

Determinar la procedencia de la exención en el impuesto al valor agregado, en el caso de la nacionalización de bienes llevada a cabo por una Congregación Religiosa debidamente inscripta como tal y beneficiada por la dispensa del artículo 20, inciso e) de la Ley de Impuesto a las Ganancias.

FUNDAMENTOS DEL DICTAMEN:

… cabe traer a colación las Actuaciones. Nros. .../2010 y .../2010 (DI ...), en las que se reiteró el criterio sostenido en los Dictámenes Nros. 95/2007 (DI ATEC), 61/2007 (DI ALIR) y 81/2008 (DI ATEC) –a los cuales cabe remitirse en mérito a la brevedad–, respecto de las exenciones del impuesto al valor agregado aplicables a los Institutos de Vida Consagrada pertenecientes a la Iglesia Católica Apostólica Romana.

En virtud de dicho criterio, cabe concluir que en la medida que la entidad obtenga el reconocimiento expreso por parte de este Organismo, de la exención subjetiva de todo impuesto nacional prevista por el artículo 3º, apartado 1º, inciso d), de la Ley Nº 16.656, se encontrará exenta del impuesto al valor agregado por todas las actividades que realice.

CONCLUSIÓN:

En tales condiciones, las importaciones de mercaderías que perfeccione la consultante estarán exentas del impuesto al valor agregado.

Asimismo, cabe señalar en los términos del artículo 12 del Decreto Nº 1.397/79 y sus modificaciones, que no resultará aplicable el régimen de percepción del impuesto al valor agregado establecido por la Resolución General Nº 3431 (D.G.I.), toda vez que conforme al artículo 1º de dicha norma, el mismo se hará efectivo sobre la importación definitiva de cosas muebles, gravada.

IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE INMUEBLES DE PERSONAS FÍSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS

Catalogador — 2012-05-17T16:35:41Z

ALEJANDRO CRIVELLA

TRANSFERENCIA DE LA PROPIEDAD FIDUCIARIA A UN FIDEICOMISO DE ADMINISTRACIÓN. Encuadre frente al hecho imponible del gravamen

BOLETÍN Nº 170 (A.F.I.P./D.G.I.) – SEPTIEMBRE DE 2011

PLANTEO:

Determinar la procedencia del gravamen respecto de la transmisión de un inmueble rural perteneciente a una persona física, a un fideicomiso de administración que tendrá a su cargo la explotación del bien y en el que todos los fiduciantes revisten la calidad de beneficiarios.

FUNDAMENTOS DEL DICTAMEN:

…se estima conveniente, previo a iniciar el análisis solicitado, reseñar las características más relevantes del contrato celebrado, entre las que podemos describir las siguientes:

1) María …, Juan ..., Florencia ..., Alberto ... y Mariana ... en su carácter de fiduciantes–beneficiarios celebraron con el Señor Enrique ..., en su calidad de fiduciario, un contrato de fideicomiso de administración en los términos de la Ley Nº 24.441.

2) El motivo de la celebración del presente contrato fue la constitución de un fideicomiso sobre un inmueble rural, con el fin de que la administración, conservación, explotación y manejo del mismo sea realizado en forma profesional, debido a que los fiduciantes no poseen los conocimientos, calidades y aptitudes como para hacerse cargo de tal administración.

3) Los destinatarios finales de los bienes o fideicomisarios serán los citados fiduciantes–beneficiarios.

4) El fiduciario podrá realizar la explotación del inmueble (actividades agrícolas ganaderas) por sí o por terceros, darlo en arrendamiento, y bajo situaciones puntuales y cumpliendo ciertos requisitos –autorización por escrito otorgada por los fiduciantes– venderlo para afectar el producido de tal venta a la compra de otro inmueble rural.

5) El fiduciario deberá rendir cuentas en forma periódica y en relación a los ciclos de la actividad –incluyendo inicio y fin del mismo– mediante instrumento o acta notarial, debiendo constar en la misma circunstanciadamente las actividades realizadas, contratos celebrados, ingresos, egresos, circunstancias mínimas, sin perjuicio de todo otro dato necesario que requiera la aplicación del instituto.

6) Asimismo deberá dar cumplimiento a todos los requerimientos fiscales exigidos por la legislación vigente, tanto en relación a la actividad objeto de la explotación como al inmueble fideicomitido, así también deberá llevar un registro contable autónomo y unitario para el presente fideicomiso, libro o libros que considere necesarios para el mejor registro de la vida operativa del presente contrato.

7) Con relación a los frutos y/o productos resultantes de la explotación ya sea por arrendamiento o siembra, los mismos serán puestos a disposición de los beneficiarios a partir de su cobro o en un lapso posterior a éste, y que no exceda de los treinta días.

8) El fiduciario será rentado y percibirá por su gestión la suma de $ 250 mensuales, pagaderos en forma anual y con posteriordad a la aprobación de la respectiva rendición de cuentas.

9) Se añadió como cláusula de reserva de los fiduciantes las siguientes facultades: a) incorporar nuevos bienes, o aceptar por terceros que éstos incorporen nuevos bienes. En particular, se deja constancia que los fiduciantes aceptan la incorporación del 20% restante de la propiedad fideicomitida para el supuesto de que su titular, la Srta. Ana ... así lo dispusiera; y b) revocar la designación efectuada de este fiduciario, proponiendo a entera voluntad fiduciario sustituto.

10) El presente fideicomiso tendrá un término de duración de veinte años, contados a partir de su suscripción y a su extinción el inmueble objeto del presente contrato deberá ser restituido a los fiduciantes, quienes además revisten la calidad de fideicomisarios.

Posteriormente, el 14/09/2009 se celebró una adenda al fideicomiso descripto, de la que surge que la Srta. Ana ... haciendo uso de la opción prevista en la cláusula novena inciso a) del contrato suscripto el 10/01/2005 incorpora su 20% de inmueble fideicomitido oportunamente, considerándose dicha circunstancia a partir del 02/01/2009.

De lo expuesto podemos advertir que estamos en presencia de un fideicomiso de administración, el cual es definido por la doctrina como aquel en el que “... el fiduciario tendrá por función esencial la gestión de los bienes fideicomitidos, el mantenimiento de los mismos y la obtención y distribución de los frutos a los beneficiarios” (“Fideicomiso y Securitización”, Análisis Legal, Fiscal y Contable, Nicolás Malumián, Adrián G. Diplotti, Pablo Gutiérrez, Editorial La Ley, año 2001, página 42).

Descriptos que fueran los elementos principales que caracterizan el negocio que nos ocupa, seguidamente y entrando en la órbita de las normas tributarias relativas al impuesto consultado, cabe en primer término referirse al artículo 7º de la Ley Nº 23.905, el cual establece que se aplicará un impuesto en todo el territorio de la nación sobre las transferencias de dominio a título oneroso de inmuebles ubicados en el país.

Es dable añadir que el artículo 8º del citado cuerpo legal señala que “Son sujetos de este impuesto las personas físicas y sucesiones indivisas, que revistan tal carácter para el impuesto a las ganancias, que transfieran inmuebles, en la medida que dicha transferencia no se encuentre alcanzada por el mencionado impuesto”.

A su vez, su artículo 9º define como transferencia “... a la venta, permuta, cambio, dación en pago, aporte a sociedades y todo acto de disposición, excepto la expropiación, por el que se transmita el dominio a título oneroso, incluso cuando tales transferencias se realicen por orden judicial o con motivo de concursos civiles”.

De lo expuesto hasta aquí se deduce que el gravamen que nos ocupa recae sobre las transferencias de inmuebles ubicados en el país, efectuadas a título oneroso por sujetos que revistan el carácter de personas físicas y/o sucesiones indivisas, excepto que dicha operatoria se encuentre sujeta al ámbito de imposición del impuesto a las ganancias.

Respecto del requisito esencial de la onerosidad es apropiado traer a colación lo normado por el artículo 1.139 del Código Civil, el cual establece que los contratos son a título oneroso cuando “... las ventajas que procuran a una u otra de las partes no les es concedida sino por una contraprestación que ella le ha hecho, o que se obliga a hacerle...”, en tanto que son a título gratuito “... cuando aseguran a una u otra de las partes alguna ventaja, independiente de toda prestación por su parte”.

Ahora bien, entrando en el tema de la transferencia fiduciaria –la que realiza el fiduciante al fiduciario–, destacada doctrina ha expresado que la misma no es a título oneroso o gratuito sino a título fiduciario –título de confianza– aclarando no obstante que “... dependiendo de la existencia o no de retribución por tal transmisión cabría considerar la aplicabilidad de las reglas relativas a contratos onerosos o gratuitos”.

En relación a ello, entienden que “... son ejemplos de transferencias fiduciarias que acceden a la categoría de onerosas frente al impuesto a las ganancias aquellas por las cuales se reciba a cambio dinero, títulos fiduciarios, derechos de beneficiario, bienes materiales, etc.” (“Fideicomiso y Securitización”, Análisis Legal, Fiscal y Contable, Nicolás Malumián, Adrián G. Diplotti, Pablo Gutiérrez, Editorial La Ley, año 2001, págs. 89, 90 y 196).

De conformidad con lo expuesto, y teniendo en cuenta que la consultante transfiere a un fideicomiso ya constituido la proporción de un inmueble de su propiedad, sin recibir a cambio contraprestación alguna a su favor, no se advierte la existencia de onerosidad en dicha operatoria, no configurándose de esta manera el hecho imponible normado por la Ley Nº 23.905.

En igual sentido opinó la ex Dirección de Asesoría Legal en el Dictamen Nº 8/2002 (D.A.L.), la que al analizar un contrato de fideicomiso de administración concluyó que “... la constitución de un fideicomiso de administración –más allá que se considere que a través del mismo sólo se transmite un dominio desmembrado y no pleno– a título gratuito no se encuentra alcanzado por el impuesto a la transferencia de inmuebles de personas físicas y sucesiones indivisas”.

Cabe agregar que las apreciaciones formuladas resultan coincidentes con las plasmadas en el Dictamen Nº 12/2007 (DI ATEC) en el que, sin perjuicio de la conclusión a la que se arribara para un caso de análogas características al aquí tratado, este servicio asesor advirtió que “... en cada caso en particular se deberán examinar las características del negocio subyacente al contrato, determinando las relaciones económicas existentes entre los fiduciantes, el fiduciario y el o los beneficiarios o fideicomisarios –surgidas dentro del marco legal instrumentado o establecidas fuera de él–”, aclarando que “... este principio de onerosidad debe también estar presente en el impuesto a las ganancias”.

Atento a ello, en dicho antecedente administrativo se concluyó que “... en la medida que la transferencia al fiduciario sea a título gratuito –como parecería ser el caso–, no se verifica la generación del hecho imponible previsto en ambos tributos, por cuanto se encuentra ausente el elemento fundamental que caracteriza al mismo –la onerosidad de la transferencia–”.

CONCLUSIÓN:

En consonancia con los antecedentes citados, este servicio asesor interpreta que la transferencia de dominio fiduciario realizada por la consultante –fiduciante– en el marco del contrato de fideicomiso de administración que nos ocupa reviste el carácter de gratuita, y consecuentemente, no resulta alcanzada por el impuesto a la transferencia de inmuebles de personas físicas y sucesiones indivisas.

Resumen de normativa - Mayo de 2012

Catalogador — 2012-05-17T16:16:32Z

SILVIA R. GRENABUENA – ANALÍA SANTOS ROMERO

1. NOVEDADES IMPOSITIVAS

1.1. Facturación: A.F.I.P. restringe la utilización de Documentos no Fiscales

A raíz de que el Organismo Fiscal detectó la emisión y entrega de “Documentos no Fiscales” -comprobantes de uso interno- como comprobantes de las operaciones realizadas, mediante el dictado de la Resolución General Nº 3330 (B.O. del 11/05/2012), a los fines de evitar dichas práctica, procedió a restringir la emisión de dichos comprobantes a los sujetos obligados a la utilización de controladores fiscales.

En virtud de esto, los contribuyentes obligados a emitir comprobantes de sus operaciones mediante la utilización de controladores fiscales, de acuerdo con lo establecido por la Resolución General Nº 4104 (D.G.I.), texto sustituido por la Resolución General Nº 259, no podrán emitir por ningún medio los documentos conocidos como “comandas”, ya sea que se trate de operaciones de consumo en el establecimiento o que involucren el servicio de entrega a domicilio “delivery”.

La comanda es el soporte documental o vale, donde la persona encargada, normalmente el primer maitre o segundo maitre, anota la demanda que realiza el cliente de los productos que componen la oferta del establecimiento. La comanda también es un documento básico en el proceso de facturación, los productos y cantidades que se anotan en la comanda será los que se facturen al cliente.

Los contribuyentes y responsables que incumplan lo establecido precedentemente serán pasibles de las sanciones de multa y/o clausura, de conformidad con lo establecido por los artículos 39 y 40 de la Ley de Procedimientos Fiscales.

1.2. Causales de exclusión del Monotributo

La Administración Federal de Ingresos Públicos, a través de la Resolución General Nº 3325 (B.O. del 11/05/2012), estableció las pruebas en contrario admisibles para demostrar la improcedencia de la exclusión del régimen como consecuencia de la detección de alguna de las siguientes situaciones:

a) Adquieran bienes o realicen gastos, de índole personal, por un importe igual o superior al monto de los ingresos brutos anuales máximos admitidos para la categoría en la cual están encuadrados –inciso e) del artículo 20 del Anexo de la Ley Nº 24.977–.

b) Registren depósitos bancarios, debidamente depurados, por un importe igual o superior al monto de los ingresos brutos anuales máximos admitidos para la categoría en la cual están encuadrados –inciso f) del artículo 20 del Anexo–.

Los contribuyentes que sean notificados de alguna de las causales de exclusión detalladas, podrán en el mismo acto o dentro de los diez (10) días posteriores a dicha notificación, presentar un descargo, adjuntando los elementos que considere pertinentes a los fines de demostrar:

a) Respecto de la adquisición de bienes o a la realización de gastos por un importe igual o superior al monto de los ingresos brutos anuales máximos admitidos para la categoría en la cual están encuadrados: Que dichas adquisiciones o gastos han sido pagados con ingresos acumulados en ejercicios anteriores y/o con ingresos adicionales a los obtenidos por las actividades incluidas en el Monotributo), que resulten compatibles con el mismo.

b) Con relación a la registración de depósitos bancarios, debidamente depurados, por un importe igual o superior al monto de los ingresos brutos anuales máximos admitidos para la categoría en la cual están encuadrados: Que los fondos depositados corresponden a:

1) Ingresos acumulados en ejercicios anteriores provenientes de la actividad por la cual se encuentra adherido al régimen simplificado.

2) Ingresos adicionales a los obtenidos por las actividades incluidas en el Monotributo, que resulten compatibles con el mismo.

3) Terceras personas, en virtud de que la o las cuentas bancarias utilizadas operan como cuentas recaudadoras o administradoras de fondos de terceros.

4) El o los cotitulares, cuando se trate de cuentas a nombre del pequeño contribuyente y otra u otras personas.

Cuando se compruebe que dichas adquisiciones, gastos o depósitos provienen de ingresos no declarados obtenidos por la actividad incluida en el Monotributo, se dispondrá la recategorización de oficio, siempre que el monto total de ingresos no determine la exclusión del régimen.

En el caso de la exclusión prevista en el inciso k) del artículo 20 del Anexo de la Ley Nº 24.977 (cuando el importe de las compras más los gastos inherentes al desarrollo de la actividad de que se trate, efectuados durante los últimos doce (12) meses, totalicen una suma igual o superior al ochenta por ciento (80%) en el caso de venta de bienes o al cuarenta por ciento (40%) cuando se trate de locaciones y/ o prestaciones de servicios, de los ingresos brutos máximos fijados para la Categoría I o, en su caso, J, K o L), del total de compras se detraerán los importes correspondientes a las adquisiciones de bienes que tengan para el monotributista el carácter de bienes de uso, respecto de las cuales se demuestre que han sido pagadas con ingresos adicionales a los obtenidos por las actividades incluidas en el Régimen Simplificado, que resulten compatibles con el mismo.

La citada demostración se efectuará en oportunidad de la presentación del descargo.

1.3. Monotributo: Vence el plazo para presentar la DDJJ informativa cuatrimestral

A partir del 24 de mayo comienza a vencer el plazo para que los monotributistas que se encuentren encuadrados en las categorías F, G, H, I, J, K o L y/o revistan la calidad de empleadores, presenten la declaración jurada informativa cuatrimestral correspondiente al primer cuatrimestre del año 2012, en la cual se deberá consignar, entre otros, los datos relativos a la facturación, al consumo de energía eléctrica y a local o establecimiento donde se lleva a cabo la actividad.

A los efectos del cumplimiento del régimen de información se deberá tener en cuenta lo establecido por la Resolución General Nº 2888 (B.O. del 12/08/2010).

Sujetos obligados: Se encuentran obligados a cumplir con el régimen de información los monotributistas que cumplan alguna de las siguientes condiciones:

a) Se encuentren encuadrados en las categorías F, G, H, I, J, K o L (es decir, contribuyentes con ingresos superiores a $ 72.000 y hasta $ 300.000).

b) Revistan la calidad de empleadores (independientemente de la categoría de Monotributo en la que se encuentren encuadrados).

Información a presentar: Los sujetos obligados deberán informar, respecto de cada cuatrimestre calendario, y en la medida que resulten aplicables conforme a la actividad que desarrollen los siguientes datos:

a) Documentación que respalda las operaciones efectuadas durante el cuatrimestre:

Forma de emisión, indicando si se efectúa por sistema manual o por controlador fiscal.

Número de la primera y última factura o documento equivalente emitido.

Monto de las operaciones del período.

b) Proveedores:

C.U.I.T. de los 5 principales proveedores, en función al monto de las operaciones.

Monto de compras efectuadas a dichos proveedores.

Cantidad de facturas o documentos equivalentes emitidos por el proveedor al Monotributista.

c) Clientes:

C.U.I.T., C.U.I.L. o C.D.I. de los 5 principales clientes en función al monto de las operaciones.

Monto facturado a dichos clientes.

Cantidad de facturas o documentos equivalentes emitidos a dichos clientes.

d) Local o establecimiento en el que se desarrolla la actividad:

Condición de propietario o inquilino, o si la actividad se desarrolla sin local o establecimiento fijo. En caso que la condición sea la de inquilino se deberá informar la C.U.I.T., C.U.I.L. o C.D.I. del propietario del inmueble, el monto de los alquileres devengados en el cuatrimestre, la fecha de inicio del contrato de locación y la fecha de finalización del contrato de locación.

Número de partida y de inscripción dominial, de corresponder.

e) Energía eléctrica:

Números de las facturas cuyos vencimientos para el pago se hayan producido en el cuatrimestre.

C.U.I.T. de la empresa proveedora del servicio de suministro eléctrico. Kilovatios consumidos en el cuatrimestre.

C.U.I.T. del titular del servicio (sujeto a cuyo nombre se emite la factura).

Cuando se trate de profesionales o transportistas, además de los datos detallados precedentemente, se deberán informar los siguientes datos:

a) Profesionales:

Fecha de la primera matriculación o, de no estar matriculado, fecha de expedición del título profesional.

C.U.I.T. del Consejo o Colegio Profesional en el que se encuentre matriculado.

b) Transportistas:

Condición de titular del vehículo u otra.

Monto que se abona en concepto de alquiler, de corresponder.

C.U.I.T. de la compañía aseguradora del vehículo.

Dominio del vehículo.

Monto de la prima de seguro.

Número de póliza del seguro del vehículo.

Procedimiento a seguir: A los efectos de dar cumplimiento al régimen de información, los monotributistas obligados deberán ingresar con C.U.I.T. y Clave Fiscal al servicio “Sistema Registral”, opción “Declaración de Monotributo Informativa”.

Vencimiento para la presentación: De conformidad con lo establecido por la Resolución General Nº 3250, la información correspondiente al cuatrimestre enero – abril de 2012 deberá presentarse hasta las siguientes fechas del mes de mayo de 2012:

Terminación C.U.I.T.	Fecha de vencimiento
0 ó 1	24/05/2012
2 ó 3	28/05/2012
4 ó 5	29/05/2012
6 ó 7	30/05/2012
8 ó 9	31/05/2012

Resolución Nº 11 (S.T.)

2012-05-17T13:59:42Z

Resolución Nº 11 S.T. (B.O. Nº 32.399 del 2012-05-17) Homologación Acuerdo.. Por medio de la presente norma se declara homologado el acuerdo celebrado por la Unión de Trabajadores de Prensa de Buenos Aires (U.T.P.B.A.) por la parte sindical y la Asociación de Editores de Diarios de la Ciudad de Buenos Aires (A.E.D.B.A.) por la parte empresaria, obrante a fojas 98/102 del Expediente N° 1.438.113/11, conforme lo dispuesto en la Ley de Negociación Colectiva N° 14.250 (t.o. (...) - Normas (Sinopsis)

Resolución Nº 552 (S.T.)

2012-05-17T13:59:41Z

Resolución Nº 552 S.T. (B.O. Nº 32.399 del 2012-05-17)

Homologación Acuerdo.. A través de la siguiente norma se fija el importe promedio de las remuneraciones y el tope indemnizatorio correspondiente al Acuerdo homologado por la Resolución N° 62/2012 de la Secretaria de Trabajo y registrado bajo el 102/12 suscripto entre la Unión Personal de Seguridad de la República Argentina, por la parte sindical y la Cámara de Empresas Argentinas Transportadoras de Caudales, por la parte empleadora, conforme al detalle que, como Anexo, forma parte integrante de la presente resolución.

Resolución Nº 385 (S.T.)

2012-05-17T13:59:39Z

Resolución Nº 385 S.T. (B.O. Nº 32.399 del 2012-05-17)

Homologación Acuerdo.. Por medio de la presente norma fija el importe promedio de las remuneraciones y el tope indemnizatorio correspondiente al Acuerdo homologado por la Resolución N° 4/2012 de la Secretaria de Trabajo y registrado bajo el N° 53/12, suscripto entre el Sindicato de Supervisores y Vigilancia de la Industria Jabonera y Perfumista, por el sector de los trabajadores, y la Cámara Argentina de la Industria de Cosmética y Perfumería, por el sector empleador, conforme al detalle que, como Anexo, forma parte integrante de la presente resolución.

Resolución General Nº 3332 (A.F.I.P.)

2012-05-17T13:59:37Z

Resolución General Nº 3332 A.F.I.P. (B.O. Nº 32.399 del 2012-05-17)

Títulos, acciones, cuotas y participaciones sociales. Régimen de información anual. Régimen de registración de operaciones. Régimen de actualización de autoridades societarias. Resolución General N° 3293. Norma complementaria.. A través de la siguiente norma se establece que los servicios informáticos denominado “Registración de Transferencias de Participaciones Societarias” y “Actualización Autoridades Societarias”, previstos en los Títulos II y III —respectivamente— de la Resolución General N° 3293, estarán disponibles en el sitio “web” de este Organismo (http://www.afip.gob.ar) a partir del día 1 de julio de 2012, inclusive.